Книга: Альбом бухгалтерських проводок для бюджетних установ (Частина 2, 2021 рік)

Зверніть увагу це стара редакція книги, книгу в новій редакції можна придбати тут

1. Дебіторська та кредиторська заборгованість (Частина 2)

1.1. Облік дебіторської заборгованості

У Порядку № 372 визначено, що дебіторською заборгованістю є сума заборгованості дебіторів установи на певну дату. У свою чергу, дебіторами вважаються юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували установі певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

Активи установи у формі дебіторської заборгованості включають розрахунки з покупцями, замовниками та різними дебіторами (розрахунки у порядку планових платежів, з підзвітними особами, з відшкодування завданих збитків, з іншими дебіторами та державними цільовими фондами).

Дебіторська заборгованість визнається фінансовим активом, якщо відповідає двом критеріям:

• існує ймовірність отримання установою майбутніх економічних вигід або досягнення поставленої мети та/або задоволення потреб установи;
• її сума може бути достовірно визначена.

Якщо дебіторська заборгованість не відповідає цим критеріям, то їй місце на позабалансовому рахунку 041 як умовному активу.

Однією з причин виникнення дебіторської заборгованості є проведення попередньої оплати.

За загальним правилом, установленим ст. 49 БКУ, розпорядники бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов взятого бюджетного зобов’язання приймають рішення про їх оплату та надають доручення на здійснення платежу органу Казначейства, якщо інше не передбачено нормативно-правовими актами КМУ. Саме таким актом є, зокрема, постанова КМУ «Деякі питання здійснення розпорядниками (одержувачами) бюджетних коштів попередньої оплати товарів, робіт і послуг, що закуповуються за бюджетні кошти» від 04.12.2019 № 1070. Тож розпорядники бюджетних коштів не мають права здійснювати авансування, крім випадків, передбачених зазначеною постановою.

Згідно з Планом рахунків дебіторську заборгованість включають до складу фінансових активів бюджетної установи разом із грошовими коштами, фінінвестиціями, векселями одержаними та іншими фінансовими активами. Як складову фінактивів, дебіторську заборгованість подано і в п. 2 розд. ІІ НП(С)БО 134 «Фінансові інструменти».

За строками погашення дебіторську заборгованість поділяють на:

• довгострокову — це дебіторська заборгованість, яка не виникає в процесі звичайної діяльності та буде погашена після завершення звітного року;
• поточну — це дебіторська заборгованість, що виникає протягом звичайної діяльності і погашення якої очікується протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

За Планом рахунків № 1203 довгострокову дебіторську заборгованість обліковують на рахунку 201 «Довгострокова дебіторська заборгованість розпорядників бюджетних коштів», який має такі субрахунки:

• 2011 «Довгострокова дебіторська заборгованість за операціями з оренди»;
• 2012 «Довгострокові кредити, надані розпорядниками бюджетних коштів»;
• 2013 «Інша довгострокова дебіторська заборгованість».

Здебільшого бюджетні установи мають справу з поточною дебіторською заборгованістю. Її відображають на рахунку 211 «Поточна дебіторська заборгованість розпорядників бюджетних коштів» за субрахунками, наведеними в таблиці:

Види поточної дебіторської заборгованості та субрахунки для їх обліку

Номер та назва субрахунку	Об’єкт обліку
2110 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом»	Ведеться облік дебіторської заборгованості за розрахунками з бюджетом за податками, зборами тощо
2111 «Поточна дебіторська заборгованість за розрахунками за товари, роботи, послуги»	Ведеться облік розрахунків з покупцями та замовниками за надані послуги, виконані роботи, виготовлену продукцію
2112 «Дебіторська заборгованість за короткостроковими кредитами, наданими розпорядниками бюджетних коштів»	Ведеться облік короткострокових кредитів, наданих розпорядниками бюджетних коштів відповідно до законодавства, та їх погашення
2113 «Розрахунки за авансами, виданими постачальникам, підрядникам за товари, роботи і послуги»	Ведеться облік розрахунків з постачальниками, підрядниками у разі попередньої оплати товарів, робіт, послуг
2114 «Дебіторська заборгованість за розрахунками із соціального страхування»	Ведеться облік розрахунків з державними цільовими фондами, зокрема розрахунків за нарахованими сумами допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю тощо. Нарахування суми допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю, що здійснюється за рахунок державних цільових фондів, відображається як збільшення дебіторської заборгованості, а надходження грошових коштів для виплати працівникам допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю відповідно до законодавства відображається як зменшення такої заборгованості
2115 «Розрахунки з відшкодування завданих збитків»	Ведеться облік сум недостач і крадіжок грошових коштів та матеріальних цінностей, сум збитків за псування матеріальних цінностей, віднесених на винних осіб. Аналітичний облік розрахунків з відшкодування завданих збитків ведеться за кожною винною особою із зазначенням прізвища, імені та по батькові, займаної посади, дати виникнення нестачі та її суми
2116 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з підзвітними особами»	Ведеться облік розрахунків з працівниками суб’єкта державного сектору за виданий аванс на господарські потреби або видатки на відрядження. Видача коштів на господарські потреби або видатки на відрядження підзвітним особам відображається як збільшення заборгованості. Прийняття авансового звіту про витрачені підзвітні суми та повернення підзвітною особою залишку авансу в касу відображаються як зменшення такої заборгованості
2117 «Інша поточна дебіторська заборгованість»	Ведеться облік іншої поточної дебіторської заборгованості розпорядників бюджетних коштів, що відповідає критеріям визнання активу та не відображена на субрахунках 2110 — 2116, 2118 (2120 — 2127, 2129)
2118 «Розрахунки із спільної діяльності»	Ведеться облік розрахунків за операціями, пов’язаними із провадженням спільної діяльності (без створення юридичної особи), зокрема відображається заборгованість за переданими активами як вкладами у спільну діяльність та її погашення чи списання

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування	2313	5411	9200	2
			7011	1500
2	Перераховано постачальнику оплату за кондиціонер	2113	2313	9200	2, 4
3	Отримано кондиціонер від постачальника	1312	2113	9200	4
4	Перераховано підрядній організації кошти для виконання робіт зі встановлення кондиціонера	2113	2313	1500	2, 4
5	Виконано роботи зі встановлення кондиціонера	1312	2113	1500	4
6	Вилучено з доходу звітного періоду асигнування у сумі поточних витрат, що включаються до первісної вартості МНМА	7011	5411	1500	17
7	Введено кондиціонер в експлуатацію	1113	1312	10700	17
	Одночасно збільшено власний капітал	5411	5111	10700	17
8	Нараховано амортизацію при введенні кондиціонера в експлуатацію (50 %)	8014	1412	5350	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано асигнування на придбання запасного картриджа	2313	7011	1250	2
2	Перераховано кошти постачальнику	2113	2313	1250	2, 4
3	Оприбутковано запасний картридж на склад	1515/1	2113	1250	4
4	Запасний картридж передано у використання	1515/2	1515/1	1250	13
5	Списано непридатний для подальшого використання запасний картридж	8013	1515/2	1250	13

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Оприбутковано будматеріали, отримані як благодійна допомога	1513	2117	3200	4
2	Відображено дохід на суму безоплатно отриманих запасів	2313	7511	3200	3, 14
3	Відображено касові видатки	2117	2313	3200	3, 4

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Нараховано дохід від надання платних послуг	2111	7111	35500	4, 14
2	Надійшли кошти за платні послуги	2313	2111	35500	3, 4
3	Віднесено на фінансовий результат звітного періоду суму доходів	7111	5511	35500	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Відображено списання електроінструменту:
	нараховано амортизацію у місяці вибуття (4800 грн х 50 %)	8014	1412	2400	17
	списано первісну вартість інструменту	1412	1113	4800	9
	одночасно віднесено до накопичених фінансових результатів первісну вартість списаного об’єкта	5111	5512	4800	17
2	Зараховано вартість викраденого електроінструменту на позабалансовий облік	073	—	4800	16
3	Віднесено суму завданих збитків розкраданням електроінструменту на винну особу	2115	7111*	5200	4, 14
	Одночасно списано вартість нестачі з позабалансового обліку	—	073	4800	16
4	Отримано на спеціальний реєстраційний рахунок установи грошові кошти в рахунок відшкодування завданих збитків	2313	2115	5200	3, 4
* На суму відшкодування завданих збитків слід унести зміни до кошторису у частині спецфонду за кодом доходів 25010400 «Надходження бюджетних установ від реалізації в установленому порядку майна (крім нерухомого майна)».

1.2 Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками

Для обліку й узагальнення інформації про розрахунки, що виникають у процесі виконання кошторисів між вищими за рівнем розпорядниками коштів і розпорядниками нижчого рівня, Планом рахунків передбачено субрахунок 2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками».

Саме на ньому ведеться облік дебіторської заборгованості, яка виникла за операціями між розпорядниками бюджетних коштів із внутрівідомчої передачі.

При списанні таких запасів витрати відображає в обліку тільки установа, яка передала такі матеріальні цінності у межах операцій з внутрівідомчої передачі. Тоді як установа-отримувач показує лише погашення зобов’язань за розрахунками з внутрівідомчої передачі.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Установа, яка передає
1	Надійшло фінансування для придбання спортінвентарю	2313	7011	5000	2
2	Перераховано попередню оплату постачальнику	2113	2313	5000	2, 4
3	Оприбутковано спортінвентар	1812	2113	5000	4
4	Передано спортивний інвентар загальноосвітній школі за операціями з внутрівідомчої передачі	2711	1812	5000	4, 10
5	Списано спортивний інвентар на підставі акта списання, отриманого від школи	8013	2711	5000	4
Установа, яка отримує*
1	Отримано дрібний спортивний інвентар за операцією з внутрівідомчої передачі	1812	6611	5000	6
2	Списано спортивний інвентар, отриманий за операцією з внутрівідомчої передачі	6611	1812	5000	6, 10
* Установа, яка отримує запаси, повинна щомісяця звітувати установі, яка надала запаси, про обсяг спожитих активів до повного їх використання.

1.3. Облік кредиторської заборгованості

Зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов’язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку (ч. 1 ст. 509 ЦКУ).

Згідно з БКУ бюджетним зобов’язанням є будь-яке здійснене відповідно до бюджетного асигнування розміщення замовлення, укладення договору, придбання товару, послуги чи здійснення інших аналогічних операцій протягом бюд- жетного періоду, згідно з якими необхідно здійснити платежі протягом цього ж періоду або у майбутньому.

Розпорядники бюджетних коштів беруть бюджетні зобов’язання та здійснюють платежі тільки в межах бюджетних асигнувань, установлених кошторисами, враховуючи необхідність виконання бюджетних зобов’язань минулих років.

Розміщення замовлення, укладення договору, придбання товару, послуги чи здійснення інших аналогічних операцій протягом бюджетного періоду, за якими розпорядником бюджетних коштів взято зобов’язання без відповідних бюджетних асигнувань або з перевищенням повноважень, установлених БКУ та законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет), є недійсними.

За такими операціями не виникають бюджетні зобов’язання та не утворюється бюджетна заборгованість.

Зобов’язання, взяті учасником бюджетного процесу без відповідних бюджетних асигнувань або з перевищенням повноважень, установлених БКУ та законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет), не вважаються бюджетними зобов’язаннями і не підлягають оплаті за рахунок бюджетних коштів. Узяття таких зобов’язань є порушенням бюджетного законодавства.

Витрати бюджету на покриття таких зобов’язань не здійснюються.

За своєю суттю кредиторська заборгованість являє собою заборгованість установи перед іншими фізичними та юридичними особами: за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги; із сум авансів, одержаних від інших осіб у рахунок наступних поставок продукції, виконання робіт (послуг); за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників; заборгованість з оплати праці, включаючи депоновану заробітну плату; заборгованість із внутрішньовідомчих розрахунків; інша заборгованість із зобов’язань, оцінена в гривнях і щодо якої установа має зобов’язання погасити її в певний строк.

Основними нормативними документами з обліку кредиторської заборгованості бюджетними установами є:

• НП(С)БО 128 «Зобов’язання»;
• НП(С)БО 134 «Фінансові інструменти» (кредиторська заборгованість — це різновид фінансових інструментів);
• Порядок № 372;
• Положення № 879;
• Порядок № 309.

Зобов’язання в загальному розумінні поділяються залежно від мети бухобліку, отже, і призначення відповідних рахунків дещо відрізняється залежно від оцінки та визнання заборгованості.

З метою бухгалтерського обліку НП(С)БО 128 поділяє зобов’язання на:

• довгострокові;
• поточні;
• умовні зобов’язання;
• доходи майбутніх періодів.

У Плані рахунків передбачений окремий клас рахунків для обліку зобов’язань бюджетних установ — клас 6 «Зобов’язання». Саме в ньому визначено всі рахунки для обліку поточної та довгострокової заборгованості й навіть для доходів майбутніх періодів. Однак рахунок для обліку умовних зобов’язань стоїть окремо — він наведений у розд. 2 «Позабалансові рахунки» Плану рахунків.

На схемі далі наведено класифікацію зобов’язань та субрахунки для їх обліку.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування на реконструкцію будівлі (160 тис. грн + 900 тис. грн)	2313	5411	1060000	2
2	Виконано роботи з розроблення проєктно-кошторисної документації	1311	6211	160000	6
3	Перераховано кошти проєктній організації	6211	2313	160000	2, 6
4	Надано аванс підрядній організації	2113	2313	270000	2, 4
5	Відображено витрати на реконструкцію будівлі	1311	6211	900000	6
6	Зменшено суму заборгованості перед підрядником на суму виплаченого авансу	6211	2113	270000	2, 6
7	Проведено остаточні розрахунки з підрядником	6211	2313	630000	2, 6
8	Збільшено первісну вартість будівлі на суму робіт із реконструкції	1013	1311	1060000	17
	Водночас зроблено другий запис	5411	5111	1060000	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано асигнування на придбання протигазів на заміну списаним	2313	5411	14080	2
2	Отримано протигази від постачальника	1312	6211	14080	6
3	Перераховано кошти постачальнику	6211	2313	14080	2, 6
4	Уведено протигази в експлуатацію	1113	1312	14080	17
	Одночасно збільшено внесений капітал	5411	5111	14080	17
5	Нараховано амортизацію у розмірі 50 % первісної вартості протигазів (14080 грн х 50 %)	8014	1412	7040	17
6	Віднесено на фінрезультат звітного періоду суму нарахованої амортизації	5511	8014	7040	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано попередню оплату за послуги	2313	6214	5000	3, 6
2	Нараховано дохід від надання послуг	2111	7111	10000	4, 14
3	Отримано на реєстраційний рахунок кошти за надані послуги	2313	2111	5000	3, 4
4	Відображено взаємозалік заборгованостей	6214	2111	5000	4, 6
5	Закрито рахунок доходів наприкінці звітного періоду	7111	5511	10000	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано дрібний спортивний інвентар за операцією з внутрівідомчої передачі	1812	6611	5000	6
2	Списано спортивний інвентар, отриманий за операцією з внутрівідомчої передачі	6611	1812	5000	6, 10
* Установа, яка отримує запаси, повинна щомісяця звітувати установі, яка надала запаси, про обсяг спожитих активів до повного їх використання.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
У попереднього роботодавця
1	Отримано фінансування для виплати відпускної компенсації	2313	7011	2951,97	2
2	Нараховано відпускну компенсацію	8011	6511	2419,65	5
3	Нараховано ЄСВ (2419,65 грн х 22 %)	8012	6313	532,32	5
4	Утримано ПДФО та ВЗ із суми відпускної компенсації (435,54 грн + 36,29 грн)	6511	6311	471,83	5
5	Перераховано ЄСВ	6313	2313	532,32	2
6	Перераховано ПДФО та ВЗ	6311	2313	471,83	2
7	Перераховано відпускну компенсацію на рахунок нового роботодавця працівника	6511	2313	1947,82	2
У нового роботодавця
1	Отримано від попереднього роботодавця працівника, прийнятого за переведенням, відпускну компенсацію	2314	6414	1947,82	2
2	Відображено заборгованість із виплати відпускної компенсації, отриманої від попереднього роботодавця	6414	6511	1947,82	5
3	Нараховано відпускні	8011	6511	3031,09	5
4	Нараховано ЄСВ (3031,09 грн х 22 %)	8012	6313	666,84	5
5	Утримано ПДФО та ВЗ (545,60 грн + 45,47 грн)	6511	6311	591,07	5
6	Отримано фінансування для виплати відпускних (3031,09 грн + 666,84 грн)	2313	7011	3697,93	2
7	Перераховано ЄСВ	6313	2313	666,84	2
8	Перераховано ПДФО та ВЗ	6311	2313	591,07	2
9	Перераховано відпускні на картковий рахунок працівника	6511	2313	4387.84	2

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Нараховано допомогу на поховання, що здійснюється за рахунок коштів ФСС (подано Заяву-розрахунок до органу ФСС)	2114	6415	4100	4, 6
2	Надійшли кошти для виплати допомоги на поховання від ФСС на рахунок установи	2314	2114	4100	2, 4
3	Виплачено допомогу на поховання шляхом перерахування коштів на картковий рахунок отримувача	6415	2314	4100	2, 6

1.4. Списання заборгованості, строк позовної давності якої минув

1.4.1. Списання дебіторської заборгованості

Методологічні засади формування в бухобліку інформації про операції з грошовими коштами, розрахунками в національній валюті із дебіторами та кредиторами бюджетних установ визначено Порядком № 372. Саме цим нормативним документом класифіковано дебіторську заборгованість на кілька видів. При цьому основним критерієм поділу є строк її виникнення. Водночас дебіторську заборгованість розрізняють і за очікуваним строком її погашення.

Підходи до класифікації дебіторської заборгованості узагальнено на схемі нижче:

Як видно зі схеми, за строком виникнення дебіторської заборгованості розрізняють два основні види (п. 1.2 Порядку № 372):

• прострочена заборгованість — виникає на 30-й день після закінчення строку обов’язкового платежу згідно з договором. Якщо ж дату платежу не визначено в договорі, тоді відлік 30-денного строку починається з дня виписування рахунку на оплату;
• заборгованість, строк позовної давності якої минув, — заборгованість, яка обліковується після закінчення строку позовної давності (зазвичай понад три роки).

Окремо виділяють такий вид дебіторської заборгованості, як безнадійна. Це та, щодо якої існує впевненість щодо її неповернення. Причому це може бути як поточна заборгованість (здебільшого прострочена), так і заборгованість, щодо якої минув строк звернення до суду. Тоді як на практиці безнадійною зазвичай вважають заборгованість, яка підлягає списанню з позабалансового обліку. Тобто йдеться про суми боргів, які свого часу були списані з балансу через закінчення строку позовної давності. Надалі ці суми обліковувалися поза балансом протягом установленого законодавством строку. Проте з огляду на відсутність можливості їх стягнення, повинні бути списані з позабалансового обліку.

Загальну процедуру списання заборгованості дебіторів визначено п. 3.5 Порядку № 372. Так, дебіторська заборгованість, строк позовної давності якої минув і яка є безнадійною до стягнення, списується за результатами інвентаризації розрахунків.

За результатами перевірки комісія оформляє Акт інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами та довідку про дебіторську і кредиторську заборгованості, щодо яких строк позовної давності минув. Також окремо складають Акт інвентаризації дебіторської заборгованості, строк позовної давності якої минув і яка планується до списання.

Матеріали інвентаризації перевіряє бухгалтер, про що робить позначку на останній сторінці актів інвентаризації. Після цього комісія підбиває підсумки і наводить свої висновки у Протоколі інвентаризаційної комісії. Комісія також має з’ясувати причини прострочення заборгованості та запропонувати можливі варіанти її стягнення або ж обґрунтувати неможливість цього.

Далі керівник розглядає і затверджує протокол інвентаризаційної комісії протягом 5 робочих днів. Насамкінець оформляють наказ (розпорядження) керівника про списання дебіторської заборгованості.

Зверніть увагу: дозвіл вищої за рівнем установи для цього не потрібен. Але повідомити про це головного розпорядника все ж слід.

Показуємо списання дебіторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності, шляхом коригування фінрезультату в бік зменшення. При цьому жодних витрат не виникає.

Списання заборгованості дебіторів відображаємо в облікових регістрах на підставі бухгалтерської довідки.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Списано дебіторську заборгованість за розрахунками з відшкодування завданих збитків, строк позовної давності якої минув	5512	2115	7500	4
	Одночасно віднесено суму заборгованості на позабалансовий субрахунок	071	—	7500	16
2	Списано з позабалансового обліку суму безнадійної дебіторської заборгованості	—	071	400	16

1.4.2. Списання кредиторської заборгованості

Правилам обліку зобов’язань присвячено розд. IV Порядку № 372.

Нормами цього документа передбачено класифікацію кредиторської заборгованості за строками її виникнення. Разом із тим заборгованість перед кредиторами поділяють і за строками погашення.

Загальні підходи до класифікації кредиторської заборгованості наведено на схемі (див. нижче):

За строком виникнення кредиторська заборгованість поділяється на два види (п. 1.2 Порядку № 372):

• прострочена заборгованість — сума кредиторської заборгованості, що виникає на 30-й день після закінчення строку оплати згідно з договором. Якщо дата платежу не прописана в договорі, тоді початком відліку буде день одержання підтвердних документів щодо отримання товарів, виконання робіт, надання послуг;
• заборгованість, строк позовної давності якої минув, — прострочена кредиторська заборгованість, щодо якої кредитор втратив право звернення до суду для захисту свого цивільного права або інтересу.

До речі, такого виду кредиторської заборгованості, як безнадійна, не існує.

За строками погашення зобов’язання можуть бути:

• поточними — заборгованість за розрахунками з постачальниками, підрядниками, з працівниками, за операціями з внутрівідомчої передачі тощо, яка підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу;
• довгостроковими — сума зобов’язань за розрахунками з постачальниками, підрядниками та іншими кредиторами за матеріальні цінності, виконані роботи, отримані послуги та за іншими операціями, що не є поточним зобов’язанням.

Такий поділ кредиторської заборгованості передбачено Порядком № 307.

Відповідно до п. 4.2 Порядку № 372 списання кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув, проводиться щокварталу. Із метою визначення кредиторської заборгованості, щодо якої закінчився строк позовної давності, проводять інвентаризацію розрахунків. За її результатами приймають рішення щодо доцільності списання відповідної суми кредиторської заборгованості з балансу установи.

Загалом порядок списання заборгованості перед кредиторами після спливу строку позовної давності подібний до порядку списання безнадійної дебіторської заборгованості. Хоча є й деякі відмінності. І передусім це стосується необхідності узгодження списання з вищою за рівнем установою.

Порядок отримання дозволу на списання кредиторської заборгованості наведено на схемі (див. схему).

Із метою визначення кредиторської заборгованості, щодо якої закінчився строк позовної давності, передбачено проводити щоквартальну інвентаризацію (п. 4.2 Порядку № 372).

Інвентаризаційна комісія робить звірку документів і записів у реєстрах обліку та перевіряє обґрунтованість сум, відображених на відповідних рахунках. Результати перевірки відображають у загальному Акті інвентаризації.

Також на цьому етапі можна оформити лист-клопотання до вищої за рівнем установи для виділення коштів на погашення заборгованості перед кредиторами.

Якщо маєте кредиторську заборгованість, строк позовної давності щодо якої добіг кінця, обов’язково потрібно оформити ще й довідку за типовою формою.

На кредиторську заборгованість, строк позовної давності якої минув та яка планується до списання, складають окремий Акт інвентаризації.

Далі всі висновки і пропозиції інвентаризаційної комісії відображають у протоколі. Затверджений протокол інвентаризаційної комісії разом із доданими до нього актами й довідками передають вищій за рівнем установі для погодження списання кредиторської заборгованості (коли отримання дозволу на списання є обов’язковим).

Після того як отримали дозвіл (у письмовій формі), можна оформляти бухгалтерську довідку на списання заборгованості з балансу.

При списанні сума кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув, підлягає віднесенню на збільшення фінансового результату. Доходів у цьому випадку не виникає.

Увага: на відміну від дебіторської заборгованості, кредиторську заборгованість після списання обліковувати поза балансом не треба.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Списано кредиторську заборгованість за розрахунками з постачальниками та підрядниками, строк позовної давності якої минув	6211	5512	3000	6

2. Витрати і доходи майбутніх періодів

2.1. Витрати майбутніх періодів

Витрати майбутніх періодів — це витрати, які здійснені у звітному періоді, але підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах (наприклад, сплачені авансом орендні платежі, передплата на періодичні видання тощо).

Такі витрати підлягають рівномірному включенню до складу витрат, пов’язаних із виконанням бюджетною установою своїх повноважень, а також з організацією та наданням послуг, виготовленням продукції, виконанням робіт.

Для обліку й узагальнення інформації про такі витрати призначено субрахунок 2911 «Витрати майбутніх періодів розпорядників бюджетних коштів».

За дебетом цього субрахунку бюджетні установи відображають накопичення витрат майбутніх періодів (у момент їх виникнення), а за кредитом — списання (розподіл) витрат майбутніх періодів та включення їх до складу витрат звітного періоду.

Найбільш поширеним прикладом витрат майбутніх періодів є передплата на періодичні видання, яку оформлюють у поточному році на наступний рік.

Тобто якщо у листопаді чи грудні 2021 року установа оформить передплату на будь-який період 2022 року (на місяць, квартал, півріччя або на рік), то такі витрати у 2021 році вона повинна віднести до складу витрат майбутніх періодів, тобто в дебет субрахунку 2911.

Але якщо передплату на періодичні видання оформлено у січні або лютому 2022 року на будь-який період 2022 року (на місяць, квартал, півріччя або на рік), то такі витрати можна не відображати у складі витрат майбутніх періодів, а списати на витрати за дебетом субрахунків 8013 або 8113.

Якщо ви обираєте шлях з витратами майбутніх періодів, то зверніть увагу на те, що в Порядку застосування Плану рахунків немає жодних вказівок щодо того, про який період йдеться в опису до рахунка 29 — місяць, квартал чи рік. Відповідно до п. 7 розд. ІІІ НП(С)БО 101 звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік, а найменший період для подання проміжної фінзвітності бюджетних установ — квартал. Якщо ці операції відображатимуться в місячній бюджетній звітності, то є підстави вважати найменшим звітним періодом місяць. Фактично бачимо, що чіткого розмежування в нормативці немає, а тому установа самостійно може визначити для себе питання застосування субрахунку 2911 у наказі про організацію бухобліку.

Зверніть увагу: якщо установа здійснює передплату на періодичні видання з метою поповнення бібліотечних фондів, то такі видання відносять до бібліотечних фондів. У бухгалтерському обліку для таких фондів призначений субрахунок 1112 «Бібліотечні фонди». На ньому обліковуються бібліотечні фонди незалежно від вартості окремих примірників. У такому разі субрахунок 2911 не застосовується.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
У 2021 році
1	Отримано фінансування	2313	7011	2340	2
2	Здійснено передплату на газету «Бюджетна бухгалтерія» на перше півріччя 2022 року	2113	2313	2340	2, 4
3	Витрати на передплату віднесено до витрат майбутніх звітних періодів	2911	2113	2340	4
4	Закриття рахунку доходів	7011	5511	2340	17
5	Віднесення суми профіциту звітного періоду до накопичених фінансових результатів	5511	5512	2340	17
У 2022 році
1	Списано на витрати поточного періоду (I кварталу) витрати, раніше враховані у складі витрат майбутніх періодів	8013	2911	1170	17
2	Віднесено витрати поточного періоду на фінансовий результат виконання кошторису (I кварталу)	5511	8013	1170	17
3	Списано на витрати поточного періоду (II кварталу) витрати, раніше враховані у складі витрат майбутніх періодів	8013	2911	1170	17
4	Віднесено витрати поточного періоду на фінансовий результат виконання кошторису (II кварталу)	5511	8013	1170	17
5	Віднесення суми дефіциту звітного періоду до накопичених фінансових результатів	5512	5511	2340	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування	2313	7011	750	2
2	Здійснено передплату на газету «Бюджетна бухгалтерія» на перше півріччя 2022 року	2113	2313	750	2, 4
3	Списано вартість передплати на витрати поточного періоду	8013	2113	750	4

2.2. Доходи майбутніх періодів

До доходів майбутніх періодів відносяться, зокрема, доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, абонентна плата за користування засобами зв’язку тощо.

Для обліку й узагальнення інформації щодо доходів у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах, призначено субрахунок 6911 «Доходи майбутніх періодів».

За його кредитом відображається сума одержаних доходів майбутніх періодів, за дебетом — їх списання на відповідні рахунки обліку доходів та включення до складу доходів звітного періоду.

Аналітичний облік доходів майбутніх періодів ведеться за їх видами, датами їх утворення і визнання доходами звітного періоду.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Облік у орендодавця
Грудень 2021 року
1	Отримано авансовий внесок, який підлягає включенню до доходів у майбутніх звітних періодах	2313	6911	2731,40	3
Січень 2022 року
1	Нараховано орендну плату за грудень 2021 року з урахуванням індексації (1365,70 грн х 100,9 % = 1378,00 грн; 1378,00 грн : 31 к. дн. х 14 к. дн.)	6911	7411	622,32	14
2	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (50 %)	7411	6312	311,16	17
3	Відображено зобов’язання перед балансоутримувачем (50 %)	7411	6611	311,16	17
4	Перераховано до держбюджету частину орендної плати (50 %)	6312	2313	311,16	3
5	Перераховано балансоутримувачу належну йому частину орендної плати (50 %)	6611	2313	311,16	3
Лютий 2022 року
1	Нараховано орендну плату за січень 2022 року з урахуванням індексації за січень 2022 року (1378,00 грн х 101,3 %)	6911	7411	1395,91	14
2	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (50 %)	7411	6312	697,96	17
3	Відображено зобов’язання перед балансоутримувачем (50 %)	7411	6611	697,95	17
4	Перераховано до держбюджету належну частину орендної плати (50 %)	6312	2313	697,96	3
5	Перераховано балансоутримувачу частину орендної плати (50 %)	6611	2313	697,95	3
Березень 2022 року
1	Включено суму доходу майбутніх періодів у рахунок сплати орендної плати за лютий 2022 року	6911	7411	713,17	14
2	Нараховано орендну плату за лютий 2022 року з урахуванням індексації за лютий 2022 року (1395,91 грн х 101,0 % = 1409,87 грн; 1409,87 грн – 713,17 грн)	2117	7411	696,70	4, 14
3	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (50 %)	7411	6312	704,94	17
4	Відображено зобов’язання перед балансоутримувачем (50 %)	7411	6611	704,93	17
5	Надійшла орендна плата на спецрахунок орендодавця	2313	2117	696,70	3, 4
6	Перераховано до держбюджету частину орендної плати (50 %)	6312	2313	704,94	3
7	Перераховано балансоутримувачу частину орендної плати (50 %)	6611	2313	704,93	3
Облік у орендаря
Грудень 2021 року
1	Отримано асигнування для сплати авансового внеску	2313	7011	2731,40	2
2	Перераховано авансовий внесок з оренди	2117	2313	2731,40	2, 4
3	Віднесено на витрати майбутніх періодів суму авансового внеску, сплаченого у звітному періоді	2911	2117	2731,40	4
Січень 2022 року
1	Списано витрати майбутніх періодів та включено їх до складу витрат звітного періоду (орендна плата за 14 днів грудня 2021 року)	8013	2911	622,32	17
Лютий 2022 року
1	Списано витрати майбутніх періодів та включено їх до складу витрат звітного періоду (орендна плата за січень 2022 року)	8013	2911	1395,91	17
Березень 2022 року
1	Списано витрати майбутніх періодів та включено їх до складу витрат звітного періоду (частина орендної плати за лютий 2022 року)	8013	2911	713,17	17
2	Отримано асигнування на орендну плату	2313	7011	696,70	2
3	Відображено витрати на суму різниці між нарахованою орендною платою за лютий 2022 року та авансовим внеском	8013	6211	696,70	6
4	Перераховано орендодавцю решту орендної плати за лютий 2022 року	6211	2313	696,70	2, 6

3. Розрахунки з підзвітними особами

Розрахунки з підзвітними особами здійснюють у межах правового поля, регламентованого:

• КЗпП — у частині регулювання трудових відносин із працівником, який відряджається;

• ПКУ — у частині відображення витрат на відрядження;

• Інструкцією № 59, постановою № 98 та іншими нормативно-правовими актами, пов’язаними зі службовими відрядженнями;

• Планом рахунків, Порядком № 1219, Типовою кореспонденцією, Порядком № 372 — у частині бухобліку розрахунків із підзвітними особами.

У Порядку № 372 визначено, що:

• підзвітна особа — це працівник установи, який отримав під звіт кошти для майбутніх видатків;
• підзвітна сума — це кошти, видані працівникові установи на витрати, пов’язані зі службовими відрядженнями, та/або на адміністративно-господарські витрати.

Бухгалтерський облік розрахунків із підзвітними особами ведеться за кодами бюджетної класифікації та в розрізі підзвітних осіб за виданими з каси установи (зарахованими на картковий рахунок) сумами.

Підзвітні суми мають цільове призначення і повинні витрачатися з метою, на яку вони видані, згідно з кодами бюджетної класифікації.

У разі наявності у підзвітних осіб залишку непогашеної заборгованості за попередніми сумами видача нових сум під звіт не здійснюється.

Для обліку розрахунків із підзвітними особами Планом рахунків передбачений субрахунок 2116 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з підзвітними особами».

На цьому субрахунку ведеться облік розрахунків із працівниками суб’єкта державного сектору за виданий аванс на господарські потреби або видатки на відрядження. Видача коштів на господарські потреби або видатки на відрядження підзвітним особам відображається як збільшення заборгованості.

Прийняття авансового звіту про витрачені підзвітні суми та повернення підзвітною особою залишку авансу в касу відображаються як зменшення такої заборгованості.

3.1. Відрядження по Україні

Службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника державного органу (поїздка державного службовця — за розпорядженням керівника державної служби), підприємства, установи та організації, що повністю або частково утримується (фінансується) за рахунок бюджетних коштів, на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (за наявності документів, що підтверджують зв’язок службового відрядження з основною діяльністю підприємства). Саме таке визначення службовому відрядженню надає Інструкція № 59.

Статтею 121 КЗпП передбачено гарантії і компенсації при службових відрядженнях працівників. Зокрема, працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв’язку зі службовими відрядженнями.

Їм виплачуються добові за час перебування у відрядженні, вартість проїзду до місця призначення і назад та витрати на найм житлового приміщення.

Зокрема, суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів, затверджено постановою № 98.

За відрядженими працівниками зберігаються протягом усього часу відрядження місце роботи (посада).

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування для оплати відрядження	2313	7011	1270*	2
2	Отримано до каси кошти для виплати авансу на відрядження	2211	2313	1200	1, 2
3	Видано з каси працівнику кошти на відрядження	2116	2211	1200	1, 8
4	Затверджено авансовий звіт	8411**	2116	1270	8
5	Відшкодовано працівнику суму перевитрат на його картковий рахунок	2116	2313	70	2, 8
* Суму фінансування у прикладі наведено в сумі визнаних витрат, аби в проводках не було плутанини та можна було відстежити шляхи витрачання сум фінансування. ** При затвердженні витрат за Звітом їх відносять на субрахунок 8411 «Інші витрати за обмінними операціями», адже саме за ним ведеться облік втрат за активами й зобов’язаннями суб’єкта держсектору від зміни курсу гривні до іноземної валюти, втрат від зменшення корисності активів, суми знецінення (уцінки) необоротних активів і фінансових інвестицій, витрат на відрядження тощо.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування для оплати відрядження	2313	7011	1500	2
2	Отримано до каси кошти для виплати авансу на відрядження	2211	2313	1500	1, 2
3	Видано з каси працівнику кошти на відрядження	2116	2211	1500	1, 8
4	Затверджено авансовий звіт	8411	2116	1435	8
5	Працівник повернув до каси невитрачені кошти	2211	2116	65	1, 8
6	Зараховано на реєстраційний рахунок кошти, які повернув працівник	2313	2211	65	1, 2

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування для оплати відрядження	2313	7011	500,00	2
2	Отримано до каси кошти для виплати авансу на відрядження	2211	2313	500,00	1, 2
3	Видано з каси працівнику кошти на відрядження	2116	2211	500,00	1, 8
4	Утримано із зарплати працівника нарахований ПДФО (сума (вартість) додаткового блага х натуральний коефіцієнт 1,219512 х 18 %): 500,00 грн х 1,219512 х 18 %	6511	6311	109,76	5
5	Утримано із зарплати працівника нарахований ВЗ (сума (вартість) додаткового блага х 1,5 %): 500,00 грн х 1,5 %	6511	6311	7,50	5
6	Перераховано в бюджет ПДФО та ВЗ	6311	2313	117,26	2

3.2. Курси підвищення кваліфікації

Мінімальні державні гарантії і компенсації для працівників, які направляються для підвищення кваліфікації, підготовки, перепідготовки, навчання інших професій з відривом від виробництва, встановлено постановою КМУ від 28.06.97 № 695.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування для оплати відрядження	2313	7011	1800	2
2	Перераховано на картковий рахунок працівника аванс на відрядження	2116	2313	1800	2, 8
3	Затверджено авансовий звіт	8411	2116	1550	8
4	Повернуто працівником невикористану частину авансу на рахунок установи	2313	2116	250	2, 8

3.3. Придбання ТМЦ та послуг за підзвітні кошти

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано фінансування для оплати відрядження, придбання матеріальних цінностей та оплати послуг	2313	7011	1710	2
2	Перераховано на картковий рахунок працівника аванс на відрядження	2116	2313	1500	2, 8
3	Затверджено авансовий звіт, у тому числі витрати:
	на відрядження	8411	2116	1300	8
	на придбання автолампи	1515	2116	60	8
	на оплату паркування	8013	2116	150	8
4	Повернуто працівником невикористану частину авансу на рахунок установи	2313	2116	200	2, 8
5	Перераховано на картковий рахунок працівника витрати, здійснені ним за власні кошти, на придбання автолампи та паркування	2116	2313	210	2, 8
6	Списано на підставі Акта списання запасів вартість установленої водієм автолампи	8013	1515	60	13

4. Нарахування и виплата зарплати, лікарняних

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про виплати (у грошовій і негрошовій формах) за роботи, виконані працівниками, та її розкриття у фінансовій звітності встановлено НП(С)БО 132.

Згідно з цим документом поточні виплати працівникам включають:

• заробітну плату за окладами та тарифами, інші нарахування з оплати праці;
• виплати за невідпрацьований час (відпустки та інший оплачуваний невідпрацьований час);
• премії та інші заохочувальні виплати, що підлягають сплаті протягом 12 місяців після закінчення періоду, в якому працівники виконують відповідну роботу, тощо.

Інші виплати працівникам, зокрема матеріальна допомога, визнаються зобов’язанням у звітному періоді, якщо робота, виконана працівниками у цьому періоді, дає їм право на отримання таких виплат.

Нарахована сума виплати працівникам за роботу, виконану ними протягом звітного періоду, та нарахована сума ЄСВ визнаються поточними зобов’язаннями та витратами звітного періоду, в якому виникли такі зобов’язання, якщо інші національні положення (стандарти) бухобліку в держсекторі не вимагають включення таких витрат до собівартості активу.

Виплати за невідпрацьований час визнаються зобов’язанням у тому періоді, в якому настає подія щодо виплати таких зобов’язань.

4.1. Зарплата

Усі виплати, включені до фонду оплати праці, обліковуються однаково.

За Інструкцією № 5 до фонду оплати праці включають:

• основну заробітну плату (нараховану винагороду за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці);
• додаткову заробітну плату (доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством, зокрема відпускні, індексацію, премії, пов’язані з виконанням виробничих завдань і функцій);
• інші заохочувальні та компенсаційні виплати (винагороди та премії, які мають разовий характер, компенсаційні та інші грошові й матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад установлені зазначеними актами норми).

Бюджетні установи повинні виплачувати зарплату своїм працівникам виключно в грошовій формі. Це пов’язано з тим, що ч. 6 ст. 45 БКУ забороняє проведення розрахунків з бюджетом у негрошовій формі, у тому числі шляхом взаємозаліку, застосування векселів, бартерних операцій.

Виплата зарплати здійснюється за місцем роботи готівкою з каси установи. Але за особистою письмовою згодою працівника виплата зарплати може здійснюватися безготівково на його особистий картковий рахунок у банку (ч. 5 ст. 24 Закону про оплату праці).

Тут слід ураховувати, що виплата зарплати працівникам бюджетних установ здійснюється лише через уповноважені банки, які визначаються відповідно до Порядку відбору банків, через які здійснюється виплата пенсій, грошової допомоги, виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням та заробітної плати працівникам бюджетних установ, затвердженого постановою КМУ від 26.09.2001 № 1231.

Виплата зарплати відбувається в робочі дні у строки, встановлені колективним договором або іншим нормативним актом роботодавця, не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує 16 календарних днів, та не пізніше семи днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата (ч. 1 ст. 115 КЗпП, ч. 1 ст. 24 Закону про оплату праці).

Як правило, на практиці бюджетні установи датою виплати зарплати встановлюють останній день періоду, за який проводиться виплата. Це робиться для того, аби уникнути кредиторської заборгованості із зарплати. Тобто 15-го числа поточного місяця виплачують аванс. А зарплату за другу половину місяця виплачують в останній день поточного місяця — 30-го або 31-го числа (28/29 лютого).

Якщо день виплати авансу або зарплати припадає на вихідний, святковий (неробочий) день, то проводити виплату потрібно напередодні — у найближчий робочий день.

Мінімальний розмір авансу встановлений ст. 115 КЗпП і ст. 24 Закону про оплату праці. Там передбачено, що розмір зарплати за першу половину місяця має бути не менше плати за фактично відпрацьований час із розрахунку тарифної ставки (посадового окладу) працівника.

Водночас роботодавець може встановити розмір авансу й у більшому розмірі. Головне — зазначити це в колдоговорі або положенні про оплату праці.

Одночасно з кожною виплатою проводять сплату податку з доходів фізичних осіб (ПДФО), військового збору (ВЗ) і єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (ЄСВ). Суму податків, яку потрібно сплатити до бюджету під час виплати авансу, визначають розрахунковим шляхом без персоніфікації за кожним працівником. У бухгалтерських регістрах проводять тільки перерахування до бюджету.

Фактичне утримання із зарплати працівників ПДФО, ВЗ і нарахування витрат щодо ЄСВ проводять один раз за підсумком місяця.

Згідно з Планом рахунків облік розрахунків з оплати праці ведеться на відповідних субрахунках рахунка 65 «Розрахунки з оплати праці», а саме:

• 6511 «Розрахунки із заробітної плати» — ведеться облік розрахунків із працівниками, що перебувають і не перебувають у штаті установи, за всіма видами зарплати, преміями, допомогою у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю;
• 6512 «Розрахунки з виплати стипендій, пенсій, допомоги та інших трансфертів населенню»;
• 6513 «Розрахунки з працівниками за товари, продані в кредит»;
• 6514 «Розрахунки з працівниками за безготівковими перерахуваннями на рахунки з вкладів у банках»;
• 6515 «Розрахунки з працівниками за безготівковими перерахуваннями внесків за договорами добровільного страхування»;
• 6516 «Розрахунки з членами профспілки за безготівковими перерахуваннями сум членських профспілкових внесків»;
• 6517 «Розрахунки з працівниками за позиками банків»;
• 6518 «Розрахунки за виконавчими документами та інші утримання»*;

* Види доходів, з яких можна (не можна) утримувати аліменти, прописані в Переліку видів доходів, які враховуються при визначенні розміру аліментів на одного з подружжя, дітей, батьків, інших осіб, затвердженому постановою КМУ від 26.02.93 № 146.

• 6519 «Інші розрахунки за виконані роботи» — ведеться облік розрахунків за сумами гонорарів, що виплачуються позаштатному складу (композиторам, артистам, авторам тощо) за роботи і виступи та за разовими замовленнями.

Інформація про утримані податки та збори відображається на субрахунку 6311 «Розрахунки з бюджетом за податками і зборами», а про нарахований ЄСВ — на субрахунку 6313 «Розрахунки із загальнообов’язкового державного соціального страхування».

Витрати на оплату праці (зарплата, грошове забезпечення військовослужбовців та деяких інших осіб тощо) і нарахування ЄСВ працівникам, які забезпечують здійснення основної діяльності установи або виконання бюджетних програм, відносять до дебету субрахунків 8011 «Витрати на оплату праці» і 8012 «Відрахування на соціальні заходи». А витрати на оплату праці та нарахування працівникам, які залучені до надання платних послуг, виготовлення продукції, виконання робіт, — до дебету субрахунків 8111 «Витрати на оплату праці» і 8112 «Відрахування на соціальні заходи».

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Виплата авансу
1	Надійшли асигнування з бюджету	2313	7011	93940,00	2
2	Перераховано ЄСВ	6313	2313	16940,00	2
3	Перераховано ПДФО та ВЗ	6311	2313	15015,00	2
4	Перераховано аванс на рахунок працівників у банку	6511	2313	77000,00	2
Нарахування зарплати
1	Нараховано заробітну плату	8011	6511	155000,00	5
2	Нараховано ЄСВ	8012	6313	34100,00	5
3	Утримано із заробітної плати ПДФО та ВЗ (27900,00 грн + 2325,00 грн)	6511	6311	30225,00	5
4	Надійшли асигнування з бюджету	2313	7011	95160,00	2
5	Виплачено зарплату шляхом перерахування коштів на карткові рахунки працівників (30.05.2022)	6511	2313	47775,00	2
	Одночасно перераховано ПДФО і ВЗ до бюджету (30.05.2022)	6311	2313	15210,00	2
6	Перераховано ЄСВ	6313	2313	17160,00	2
7	Надійшли грошові кошти на рахунок для відновлення касових видатків за КЕКВ 2111 на суму повернутих грошових коштів (31.05.2022)	2313	6511	1798,20	2
Варіант А
8	Депоновано заробітну плату, не отриману в строк працівником	6511	6412	1798,20	17, Книга аналітичного обліку депонованої заробітної плати і стипендій, Реєстр депонованих сум
9	Перераховано суму депонованої заробітної плати з реєстраційного рахунку на депозитний рахунок в Держказначейській службі	2315	2313	1798,20	2
10	Перераховано депоновану заробітну плату з депозитного рахунку на картковий рахунок працівника (15.06.2022)	6412	2315	1798,20	2, Книга аналітичного обліку депонованої заробітної плати і стипендій, Реєстр депонованих сум
Варіант Б
8	Перераховано заробітну плату на картковий рахунок працівника (02.06.2022)	6511	2313	1798,20	2

4.2. Лікарняні

За час хвороби працівника йому гарантується виплата допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю.

Підставою для призначення допомоги по тимчасовій непрацездатності, по вагітності та пологах є виданий у встановленому порядку листок непрацездатності (ст. 31 Закону № 1105).

Механізм обчислення середньої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) для розрахунку виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням на випадок безробіття, від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності, у разі настання страхового випадку, а також оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів установи визначено Порядком № 1266.

Оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності здійснюється за рахунок коштів установи. На фінансування оплати шостого і всіх наступних днів непрацездатності кошти установі виділяє Фонд соціального страхування (пп. 3.2, 3.3 Інструкції № 5).

Допомогу за рахунок ФСС здійснюють виключно після отримання коштів ФСС. І ці кошти можуть бути спрямовані тільки на виплату цієї допомоги.

З цих лікарняних також утримують ПДФО та ВЗ і на них також нараховують ЄСВ за рахунок установи.

Облік розрахунків із державними цільовими фондами, зокрема розрахунків за нарахованими сумами допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю тощо ведеться на субрахунку 2114 «Дебіторська заборгованість за розрахунками із соціального страхування». Нарахування суми допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю, що здійснюється за рахунок ФСС, відображається як збільшення дебіторської заборгованості, а надходження грошових коштів для виплати працівникам допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю відповідно до законодавства відображається як зменшення такої заборгованості.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Виплата авансу
1	Надійшли асигнування з бюджету	2313	7011	3050,00	2
2	Перераховано ЄСВ	6313	2313	550,00	2
3	Перераховано ПДФО та ВЗ	6311	2313	487,50	2
4	Перераховано аванс на рахунок працівників у банку	6511	2313	2500,00	2
Нарахування зарплати
5	Нараховано заробітну плату	8011	6511	7000,00	5
6	Нараховано ЄСВ (7000,00 × 22 %)	8012	6313	1540,00	5
7	Утримано із заробітної плати ПДФО (7000,00 × 18 %) та ВЗ (7000,00 × 1,5 %)	6511	6311	1365,00	5
Нарахування лікарняних за рахунок установи
8	Нараховано оплату перших 5 днів тимчасової непрацездатності за рахунок установи	8011	6511	1750,00	5
9	Нараховано ЄСВ на оплату перших 5 днів тимчасової непрацездатності (1750,00 × 22 %)	8012	6313	385,00	5
10	Утримано ПДФО (1750,00 × 18 %) та ВЗ (1750,00 × 1,5 %) з оплати перших 5 днів тимчасової непрацездатності	6511	6311	341,25	5
Нарахування лікарняних за рахунок ФСС
11	Нараховано допомогу за рахунок ФСС	2114	6511	700,00	5
12	Нараховано ЄСВ на допомогу за рахунок ФСС (700,00 × 22 %)	8012	6313	154,00	5
	Утримано ПДФО (700,00 × 18 %) та ВЗ (700,00 × 1,5 %) з допомоги за рахунок ФСС	6511	6311	136,50	5
Виплата зарплати за другу половину місяця і лікарняних
13	Надійшли асигнування на зарплату, оплату перших 5 днів хвороби та сплату ЄСВ	2313	7011	10289,00	2
14	Перераховано суму ЄСВ (1540,00 – 550,00 + 385,00 + 154,00)	6313	2313	1529,00	2
15	Перераховано суму ПДФО та ВЗ, утриманих із зарплати та лікарняних за рахунок установи	6311	2313	1218,75	2
16	Перераховано зарплату за другу половину місяця та оплату перших 5 днів хвороби на рахунок працівника в банку (7000,00 – 1365,00 – 2500,00 + 1750,00 – 341,25)	6511	2313	4543,75	2
17	Отримано допомогу від ФСС	2314	2114	700,00	2
18	Перераховано суму ПДФО та ВЗ із суми допомоги	6311	2314	136,50	2
19	Виплачено допомогу з тимчасової непрацездатності, отриману від ФСС (700,00 – 136,50)	6511	2314	563,50	2

5. Розрахунки зі стипендіатами

Учням закладів професійної (професійно-технічної) освіти, студентам (курсантам) закладів вищої освіти державної та комунальної форм власності, аспірантам і докторантам, які навчаються за денною формою навчання, виплачують стипендії.

Академічна стипендія виплачується студентам, які успішно проходять атестацію по семестрах. Особливість винагороди полягає в тому, що студент отримує виплати тільки за результатами проходження успішної сесії і протягом пів року. Якщо в один із семестрів студент не впорався зі здачею атестації, то виплата буде припинена. Або відновлено за умови успішного проходження атестації. Перші пів року академічну стипендію отримують всі студенти навчального закладу.

Соціальна стипендія має стабільний характер. Виплата не залежить від успішного проходження атестації і призначається на підставі законів, що встановлюють державні пільги і гарантії.

Кошти на виплату академічних стипендій усі заклади вищої освіти і ЗПТО закладають у кошторис і отримують у вигляді бюджетних асигнувань.

Державні заклади фахової передвищої та вищої освіти (далі — ЗФПО та ЗВО) взагалі не планують видатки на виплату соціальних стипендій у своїх кошторисах. Розпорядниками коштів бюджетної програми (КПКВК 2501180) є Мінсоцполітики та його підрозділи (пп. 2, 3 Порядку № 1045). Саме вони й відображають видатки на виплату соціальних стипендій у межах бюджетних асигнувань за КЕКВ 2270 «Стипендії».

При цьому державні заклади освіти фактично є посередниками між органами соцзахисту та отримувачами соцстипендій. З одного боку, навчальні заклади готують і подають до органів соцзахисту інформацію про таких осіб — списки студентів, яким призначено соціальну стипендію (згідно з додатком до Порядку № 1045). А з іншого — вони забезпечують її виплату конкретним студентам.

Важливо: державні заклади фахової передвищої та вищої освіти проводять видатки на виплату соцстипендцій за КЕКВ 0000.

А ось комунальні ЗФПО, ЗВО та всі ЗПТО повинні планувати у кошторисі і проводити видатки на виплату стипендій (у т. ч. й соціальних) за КЕКВ 2720. Для них облік соцстипендій буде такий самий, як і облік академічних стипендій.

5.1. Облік академічної стипендії

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Нараховано академічну стипендію студенту	8511	6512	1300	5
2	Утримано із стипендії профспілкові внески	6512	6516	13	5
3	Отримано асигнування для виплати академічних стипендій	2313	7011	1300	2
4	Перераховано стипендію на картковий рахунок студента	6512	2313	1287	2, 5

Увага: згідно з п.п. 165.1.26 ПКУ до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума стипендії (включаючи суму її індексації, нараховану відповідно до закону), яка виплачується учню, студенту, курсанту військових навчальних закладів, ординатору, аспіранту або ад’юнкту, але не вище ніж сума, визначена в абз. 1 п.п. 169.4.1 ПКУ (ПМПО на 1 січня поточного року х 1,4 округлено до найближчих 10 грн). У 2021 році зазначена межа становить 3180 грн.

Сума перевищення за її наявності підлягає оподаткуванню ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 %.

5.2. Облік соціальної стипендії

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Варіант 1. Державний ЗВО
1	Нараховано соціальну стипендію	6414	6512	3485,89	5
2	Отримано кошти для виплати соціальної стипендії від органу соцзахисту	2314	6414	3485,89	2*
3	Утримано із соцстипендії:
	ПДФО ((3485,89 грн – 3180,00 грн) х 18 %)	6512	6311	55,06	5
	ВЗ ((3485,89 грн – 3180,00 грн) х 1,5 %)	6512	6311	4,59	5
4	Перераховано соціальну стипендію на картковий рахунок студента (3485,89 грн – 55,06 грн – 4,59 грн)	6512	2314	3426,24	2
5	Перераховано до бюджету ПДФО та ВЗ (55,06 грн + 4,59 грн.)	6311	2314	59,65	2
6	Нараховано допомогу для придбання навчальної літератури**	8511	6512	10215,00	5
7	Отримано асигнування для виплати допомоги	2313	7011	10215,00	2
8	Виплачено допомогу для придбання навчальної літератури	6512	2313	10215,00	2
Варіант 2. Комунальний ЗВО
1	Нараховано студенту із числа дітей-сиріт соціальну стипендію та допомогу для придбання навчальної літератури (3485,89 грн + 10215,00 грн)	8511	6512	13700,89	5
3	Отримано асигнування для виплати соціальної стипендії та допомоги	2313	7011	13700,89	2
4	Утримано із соцстипендії:
	ПДФО ((3485,89 грн – 3180,00 грн) х 18 %)	6512	6311	55,06	5
	ВЗ ((3485,89 грн – 3180,00 грн) х 1,5 %)	6512	6311	4,59	5
5	Перераховано на картковий рахунок студента:
	соціальну стипендію (3485,89 грн – 55,06 грн – 4,59 грн)	6512	2313	3426,24	2
	допомогу	6512	2313	10215,00	2
6	Перераховано до бюджету ПДФО та ВЗ (55,06 грн + 4,59 грн)	6311	2313	59,65	2
* Для виплати соцстипендій державні ЗФПО та ЗВО відкривають у Казначействі за балансовим рахунком 3711 «Інші рахунки клієнтів Казначейства України» небюджетний рахунок для зарахування бюджетних коштів. З огляду на це, для обліку таких надходжень такі заклади мають застосовувати субрахунок 2314 «Інші рахунки в Казначействі», адже такі кошти їм не належать, а проходять через їх рахунки транзитом. За кожним окремим рахунком, відкритим на ім’я установи, слід оформлювати окремі меморіальні ордери, які нумеруються №№ 2-1, 2-2, 2-3 тощо. ** Соцвиплати у межах розмірів, визначених постановою КМУ «Про поліпшення виховання, навчання, соціального захисту та матеріального забезпечення дітей-сиріт і дітей, позбавлених батьківського піклування» від 05.04.94 № 226, не підлягають оподатковуванню ПДФО та ВЗ згідно з п.п. 165.1.23 ПКУ.

6. Відновлення касових видатків

У Порядках казначейського обслуговування бюджетів є таке поняття, як «відновлення касових видатків» (пп. 10.2 — 10.3 Порядку № 1407, пп. 9.1 — 9.4 і 12.3 Порядку № 938). Під ним розуміють повернення установі коштів, які вона раніше перерахувала тому чи іншому контрагенту. Наприклад, відновлення касових видатків проводять у випадках, коли на реєстраційний рахунок установи надійшло відшкодування вартості телефонних розмов, комунальних послуг, які спожиті орендарем, або повернули кошти, помилково чи надміру сплачені, тощо.

Зверніть увагу, що відновлення касових видатків і доходи — це різні поняття. По-перше, такого виду надходжень не передбачає ст. 13 БКУ. По-друге, про це йдеться у Порядку № 938:

«9.4. Кошти, які надходять на рахунки розпорядників бюджетних коштів, уважаються отриманими доходами розпорядників бюджетних коштів або коштами, що відносяться на відновлення касових видатків.

<…>

12.3. <…> На спеціальні реєстраційні рахунки розпорядників бюджетних коштів, відкриті в органах Казначейства, або на поточні рахунки, відкриті в банках державного сектору, зараховуються власні надходження з рахунків, призначених для зарахування до спеціального фонду місцевих бюджетів власних надходжень бюджетних установ, а також кошти, які відносяться на відновлення касових видатків, проведених у поточному бюджетному періоді».

З огляду на це, п. 11 розд. І Порядку № 44 передбачено, що кошти, які протягом звітного періоду надходять на ім’я розпорядників бюджетних коштів на відновлення касових видатків, відображаються у відповідних формах бюджетної звітності як зменшення касових видатків за тим кодом економічної класифікації видатків, за яким вони були проведені в попередніх звітних періодах у межах одного бюджетного періоду. Відповідна можливість реалізується у формах № 2, № 4-1, № 4-2, № 4-3, № 4-4 бюджетної звітності.

Важливо: відповідно до абз. 1 ч. 2 ст. 57 БКУ рахунки поточного бюджетного періоду, призначені для виконання бюджету, органи Казначейства закривають на кінець року. А ось залишки на рахунках спецфонду зберігаються.

Отже, залишити кошти, які надійшли на відновлення касових видатків, на рахунках установи можна в разі:

• здійснення оплати із загального фонду в поточному бюджетному періоді (році);
• здійснення оплати зі спеціального фонду як у поточному, так і в минулому бюджетному періоді (році).

У разі відновлення касових видатків, які були здійснені за рахунок загального фонду в минулому бюджетному періоді (році), доведеться повернути отримані кошти в бюджет.

6.1. Відновлення видатків, здійснених у поточному році

За видатками і загального, і спеціального фондів, які були здійснені в поточному році, установа має право відновити бюджетні призначення за тим самим КЕКВ, за яким було здійснено видатки. Отже, ці кошти можна використати повторно в поточному році.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Віднесено на видатки послуги телефонного зв’язку	8013	6211	2400	6
2	Оплачено рахунок за послуги телефонного зв’язку	6211	2313	2400	2, 6
3	Відображено заборгованість працівників за міжміські телефонні переговори	2117	8013	300	4
4	На рахунок установи надійшли кошти від працівників в рахунок компенсації витрат на особисті розмови (відновлення касових видатків за КЕКВ 0000)	2313	2117	300	2, 4
5	Відновлено касові видатки (з КЕКВ 0000 на КЕКВ 2240)	2313	2313	300	2

Особливістю цієї операції є те, що кошти, отримані в рахунок відшкодування видатків, автоматично зараховуються за КЕКВ 0000. А от подальший напрямок їх руху задає бухгалтер установи: на відновлення видатків за відповідним КЕКВ чи перерахування до доходу відповідного бюджету.

Аби орган Казначейства розумів, куди саме слід спрямувати такі кошти, потрібно оформити платіжне доручення. Й особливу увагу при його складанні варто приділити реквізиту «Призначення платежу». Саме тут слід зазначити:

• код програмної класифікації видатків та кредитування державного бюджету (КПКВК) або програмної класифікації видатків та кредитування місцевих бюджетів (ТПКВКМБ);
• КЕКВ, за яким проводяться видатки;
• економічну сутність платежу — відновлення касових видатків.

Після фактичного здійснення платежу (зарахування/перерахування коштів) та отримання виписки з реєстраційного рахунку слід зробити записи до Картки аналітичного обліку касових видатків. Її форма затверджена наказом Мінфіну «Про затвердження форм карток і книг аналітичного обліку суб’єктів державного сектору та порядку їх складання» від 29.06.2017 № 604. Цей регістр аналітичного обліку ведуть у розрізі КЕКВ окремо за загальним і спеціальним фондами. Суми відновлених касових видатків зазначають на зворотному боці картки.

6.2. Відновлення видатків загального фонду, здійснених у минулому році

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Минулий рік
1	Отримано асигнування на оплату комунальних послуг	2313	7011	180000	2
2	Отримано комунальні послуги	8013	6211	180000	6
3	Здійснено плату за комунальні послуги	6211	2313	180000	2, 6
4	Закриття рахунків доходів	7011	5511	180000	17
5	Віднесено суму профіциту звітного періоду до накопичених фінансових результатів	5511	5512	180000	17
6	Закриття рахунків витрат	5511	8013	180000	17
7	Віднесено суму дефіциту звітного періоду до накопичених фінансових результатів	5512	5511	180000	17
Поточний рік
1	Нараховано заборгованість орендаря за спожиті ним у минулому році комунальні послуги (відкориговано фінрезультат минулого періоду)	6211	5512	7200	6
2	Орендар відшкодував витрати за спожиті ним у минулому році комунальні послуги	2313	6211	7200	2, 6
3	Нараховано зобов’язання перед бюджетом	5512	6312	7200	6
4	Перераховано кошти до бюджету	6312	2313	7200	2, 6

6.3. Відновлення видатків спеціального фонду, здійснених у минулому році

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Минулий рік
1	Отримано асигнування на оплату товарів	2313	7011	6500	3
2	Здійснено попередню оплату постачальнику товарів	2113	2313	6500	3, 6
3	Закриття рахунків доходів	7011	5511	6500	17
4	Віднесено суму профіциту звітного періоду до накопичених фінансових результатів	5511	5512	6500	17
Поточний рік
1	Повернуто постачальником зайві кошти (відновлення касових видатків за КЕКВ 0000)	2313	2113	6500	3, 6
2	Відновлено касові видатки (з КЕКВ 0000 на КЕКВ 2210)	2313	2313	6500	3

7. Облік власних надходжень

Бюджетні установи, окрім коштів загального фонду бюджету, додатково отримують власні надходження. Такі надходження є складовими спеціального фонду кошторису бюджетних установ. Класифікація власних надходжень бюджетних установ наведена в ч. 4 ст. 13 БКУ. Натомість правила формування доходів для цілей бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності передбачено НП(С)БО 124. Класифікація доходів розпорядників бюджетних коштів наведена на рисунку.

Класифікація доходів

Визнання доходів від обмінних та необмінних операцій для цілей бухобліку бюджетні установи здійснюють відповідно до НП(С)БО 124. Для визнання доходу необхідно виконання умови — існування ймовірності надходження економічних вигід або потенціалу корисності, пов’язаних з обмінною операцією.

Це загальний критерій визнання доходів. Проте існують особливі критерії, які залежать від виду доходу (власних надходжень). Розглянемо, як ці критерії застосовувати для надходжень бюджетних установ та особливості їх відображення у бухгалтерському обліку.

7.1. Облік доходів від надання платних послуг

Дохід, пов’язаний з наданням послуг, визнають виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції. Вважається, що результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:

• можливості достовірної оцінки доходу;
• ймовірності надходження економічних вигід від надання послуг (виконання робіт);
• можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг (виконання робіт) на дату балансу;
• можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг (виконання робіт) і необхідних для їх завершення.

У разі якщо дохід від надання послуг не може бути достовірно визначений або ймовірність його отримання є низькою, то його оцінюють у сумі понесених витрат, що підлягають відшкодуванню.

Натомість, якщо дохід від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не існує ймовірності його отримання, тоді його взагалі не визнають. А вже понесені витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі дохід буде отриманий, то його оцінюють за сумою фактичного надходження.

Облік доходів від надання платних послуг установи ведуть на субрахунку 7111 «Доходи від реалізації продукції (робіт, послуг)». За кредитом цього субрахунку відображаємо збільшення (отримання) доходів від наданих послуг, а за дебетом — зменшення доходу від реалізації продукції (робіт, послуг).

Доходи від надання платних послуг належать до першої підгрупи першої групи власних надходжень (ч. 4 ст. 13 БКУ). Такі суми установи зараховують як доходи спеціального фонду. Види платних послуг, які можуть надавати бюджетні установи, визначено нормативними актами Кабміну для відповідних сфер.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Нараховано дохід від надання платних послуг	2111	7111	27500	4, 14
2	Надійшли кошти за платні послуги	2313	2111	24300	3, 4
3	Віднесено на фінансовий результат звітного періоду суму доходів	7111	5511	27500	17

7.2. Облік доходів від реалізації майна

Дохід від реалізації необоротних активів (крім нерухомого майна), оборотних активів установи оцінюють у сумі визнаного доходу. При цьому визнають такі доходи за датою передачі суттєвих ризиків, пов’язаних з контролем над активами.

Для обліку доходів від продажу майна (крім доходів від продажу майна, які вважаються доходами відповідного бюджету) застосовують субрахунок 7211 «Дохід від реалізації активів». При цьому за кредитом цього субрахунку відображають отримання доходу або зарахування коштів до державного (місцевого) бюджету. За дебетом — списання у порядку закриття субрахунку обліку доходів на фінансовий результат виконання кошторису (бюджету) звітного періоду або повернення коштів, помилково або надміру зарахованих до державного або місцевих бюджетів, тощо.

Кошти, отримані від реалізації активів, зараховуються до складу четвертої підгрупи першої групи власних надходжень бюджетних установ (ч. 4 ст. 13 БКУ).

Разом з тим кошти, отримані від реалізації нерухомого майна, вважають доходами відповідного бюджету, а не власними надходженнями розпорядника.

Кошти, отримані від реалізації металобрухту (у тому числі брухту дорогоцінних металів), також є складовою частиною доходів спецфонду. Але частина таких коштів підлягає перерахуванню до того бюджету, за рахунок якого утримується бюджетна установа — здавальник брухту.

Так, відповідно до п. 54 ч. 2 ст. 29 БКУ до доходів загального фонду державного бюджету належать:

• 80 % коштів, отриманих установами, що утримуються за рахунок державного бюджету, за здані у вигляді брухту і відходів золото, платину, метали платинової групи, а також дорогоцінне каміння;
• 50 % коштів, отриманих цими установами за здане у вигляді брухту і відходів срібло.

Така ж сама норма встановлена БКУ й для установ, що утримуються за рахунок бюджетів місцевого самоврядування (п. 42 ст. 64; п. 8 ст. 641; п. 32 ст. 66). Тобто, до доходів місцевих бюджетів повинно потрапити:

• 80 % коштів, отриманих установами, що утримуються за рахунок місцевих бюджетів, за здані ними у вигляді брухту і відходів золото, платину, метали платинової групи, дорогоцінне каміння, і
• 50 % коштів, отриманих цими установами за здане у вигляді брухту і відходів срібло.

Ці кошти перераховують зі спеціального реєстраційного рахунку установи на рахунок з обліку надходжень загального фонду бюджету, а от решта коштів — залишається у розпорядженні бюджетної установи.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Списано газову плиту	5411	1312	4630	17
Зверніть увагу: у цій ситуації майно не було введено в експлуатацію, обліковувалось на субрахунку 1312. Тому при списанні такого майна з балансу відсутні залишкова вартість та сума нарахованого зносу.
2	Списано запаси, придбані у попередніх звітних роках, які відчужуються шляхом реалізації	5512	1515	1350	13
3	Надійшли кошти від продажу майна	2313	2111	5980	3, 4
4	Відображено доходи від продажу майна	2111	7211	5980	4, 14
5	Віднесено доходи на фінансовий результат звітного періоду	7211	5511	5980	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Відображено витрати, пов’язані з оплатою послуг експерта та центру адмінпослуг	8212	2117	1500	4
2	Перераховано оплату за такі послуги	2117	2313	1500	3, 4
3	Надійшли кошти від покупця авто	2313	2117	13000	3, 4
4	Нараховано дохід від реалізації	2117	7211	13000	4, 14
5	Списано об’єкт ОЗ у зв’язку з продажем:
	• сума нарахованого зносу	1411	1014	10300	9
	• залишкова вартість (25000 грн – 10300 грн)	8411	1014	14700	9
6	Віднесено до накопичених фінансових результатів суму внесеного капіталу	5111	5512	25000	17
7	Віднесено на фінансовий результат звітного періоду витрати та дохід	5511	8411	14700	17
		5511	8212	1500	17
		7211	5511	13000	17

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Списано непридатну для експлуатації будівлю (на суму нарахованого зносу)	1411	1013	685000	9
	Одночасно віднесено первісну вартість списаної будівлі до накопичених фінансових результатів	5111	5512	685000	17
2	Оприбутковано будівельні матеріали для подальшого продажу	1815	2117	35000	4
	Відображено власні надходження від оприбуткування будівельних матеріалів	2313	7211*	35000	3, 14
	Відображено касові видатки	2117	2313	35000	3, 4
3	Списано собівартість реалізованих будівельних матеріалів	8211	1815	35000	13
4	Нараховано дохід від реалізації будівельних матеріалів	2111	7211**	37000	4, 14
5	Надійшли кошти від продажу будівельних матеріалів	2313	2111	37000	3, 4
* Не пізніше останнього робочого дня звітного місяця до Казначейства слід подати Довідку про надходження в натуральній формі на суму 35000 грн. На цю ж суму потрібно внести зміни до кошторису за спецфондом за кодом доходів 25010400 «Надходження бюджетних установ від реалізації в установленому порядку майна (крім нерухомого майна)». ** Слід внести зміни до кошторису за спецфондом за кодом доходів 25010400 на суму коштів, отриманих від покупця, тобто на 37000 грн.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Списано з балансу суму зносу непридатного лабораторного обладнання	1411	1014	42000	9
2	Віднесено до накопичених фінансових результатів первісну вартість списаного обладнання	5111	5512	42000	17
3	Списано хімпосуд та реактиви для навчального процесу (21000 грн + 5300 грн)	8013	1816	26300	13
4	Оприбутковано брухт дорогоцінних металів, вилучений під час демонтажу лабораторного обладнання та хімпосуду	1815	7211*	32000	14
	Відображено власні надходження від оприбуткування брухту дорогоцінних металів	2313	2117	32000	3, 4
	Відображено касові видатки	2117	2313	32000	3, 4
5	Списано собівартість реалізованого брухту дорогоцінних металів	8211	1815	32000	13
6	Надійшли кошти за реалізований брухт дорогоцінних металів на спеціальний реєстраційний рахунок установи	2313	2111	32000	3, 4
7	Нараховано дохід від реалізації брухту дорогоцінних металів	2111	7211**	32000	4, 14
8	Нараховано заборгованість перед бюджетом за зданий брухт дорогоцінних металів	7211	6312	25600	17
9	Перераховано у дохід бюджету частину коштів, отриманих від здавання брухту дорогоцінних металів	6312	2313	25600	3
10	Відображено витрати на утилізацію списаних хімреактивів	8013	6211	630	6
11	Перераховано оплату за утилізацію хімреактивів	6211	2313	630	2, 6
* Не пізніше останнього робочого дня звітного місяця слід подати до Казначейства Довідку про надходження у натуральній формі на суму 32000 грн. На цю ж суму потрібно внести зміни до кошторису за спецфондом за кодом доходів 25010400 «Надходження бюджетних установ від реалізації в установленому порядку майна (крім нерухомого майна)». ** Слід внести зміни до кошторису за спецфондом за кодом доходів 25010400 на суму, яка залишається у розпорядженні навчального закладу, тобто на 6400 грн (32000 грн – 25600 грн).

7.3. Спонсорські, благодійні внески та інша гуманітарна допомога

Спонсорські, благодійні внески та гуманітарну допомогу бюджетні установи можуть отримувати у грошовій формі для потреб їх фінансування за напрямами видатків, визначеними благодійником, а також як товари, роботи, послуги.

Такі надходження не мають постійного характеру. Їх установи-отримувачі планують лише у разі, якщо вони попередньо обумовлені рішеннями КМУ, укладеними договорами, календарними планами проведення централізованих заходів тощо.

Тому після надходження зазначених коштів слід внести зміни до спеціального фонду кошторису за власними надходженнями. При цьому протягом бюджетного періоду розпорядники вносять зміни до спецфонду кошторису за власними надходженнями на підставі довідки Казначейства про підтвердження цих надходжень на спеціальні реєстраційні рахунки.

Спонсорські, благодійні внески та гуманітарна допомога, які надійшли у натуральній формі, обов’язково визнаємо як доходом, так і активом звітного періоду, в якому вони фактично отримані. Так, згідно з НП(С)БО 124 такі надходження належать до складу доходів за необмінними операціями.

У бухобліку інформацію про надходження спонсорської, благодійної та гуманітарної допомоги узагальнюємо на субрахунку 7511 «Доходи за необмінними операціями». За кредитом цього субрахунку показуємо збільшення доходів у зв’язку з надходженням допомоги, а за дебетом — списання доходів у кінці звітного періоду (кварталу, року) на фінансовий результат.

При цьому отримані активи мають бути оприбутковані на субрахунки обліку відповідних активів. Наприклад, отримане обладнання слід зараховувати на субрахунок 1014, транспортні засоби — на 1015, медикаменти та перев’язувальні матеріали — на 1512, будматеріали — на 1513, МШП — на 1812 тощо. У разі прийняття допомоги у вигляді робіт і послуг необхідно відобразити визнання витрат (за субрахунком 8013 (8113)) з одночасним зменшенням дебіторської заборгованості.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Оприбутковано благодійну допомогу (комп’ютерну техніку)	1014	2117	154000	4
	Водночас відображено:
	• дохід від безоплатно отриманої комп’ютерної техніки	2313	7511*	154000	3, 14
	• збільшення внесеного капіталу на суму безоплатно отриманої комп’ютерної техніки	7511	5111	154000	17
	• касові видатки	2117	2313	154000	3, 4
* Не пізніше останнього робочого дня звітного місяця на суму отриманої благодійної допомоги необхідно подати до Казначейства Довідку про надходження в натуральній формі за кодом доходів 25020100 та за КЕКВ 3110.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Відображено надходження благодійної допомоги у вигляді робіт з капітального ремонту	2313	7511*	450000	3, 14
		2117	2313	450000	3, 4
		8013	2117	450000	4
* Не пізніше останнього дня звітного місяця на суму отриманої допомоги необхідно подати Довідку про надходження в натуральній формі до Казначейства за кодом доходів 25020100 та за КЕКВ 3132.

8. Орендні операції

Оренда — речове право на майно, відповідно до якого орендодавець передає або зобов’язується передати орендарю майно у користування за плату на певний строк.

Організаційні відносини між орендодавцями — бюджетними установами та орендарями державного та комунального майна визначено Законом № 157. Механізм та особливості передачі в оренду державного та комунального майна врегульовано Порядком № 483.

Натомість основні правила формування у бухобліку інформації про орендні операції та її розкриття у фінансовій звітності орендарів та орендодавців передбачено НП(С)БО 126.

8.1. Нарахування орендних платежів орендодавцем

Передачу майна в оренду та нарахування орендної плати орендодавець відображає в бухгалтерському обліку так:

1. Переданий в оперативну оренду об’єкт орендодавець продовжує обліковувати у складі ОЗ. Передачу майна в оренду відображають тільки в аналітичному обліку. Підтвердженням передачі майна орендарю є Акт приймання-передачі майна в оренду.

2. На майно, передане в оренду, установа-орендодавець продовжує нараховувати амортизацію за загальними правилами. У бухобліку нарахування амортизації відображають записом: Дт 8013, 8113 — Кт 1411.

3. При передачі майна в оренду орендодавець отримує дохід у вигляді орендної плати. Такі надходження він визнає доходом від операційної оренди відповідного звітного періоду.

Орендні платежі орендодавець відображає як збільшення дебіторської заборгованості та отримання доходу. Тобто нарахування орендної плати в бухобліку відображаємо так: Дт 2117 «Інша поточна дебіторська заборгованість» — Кт 7411 «Інші доходи за обмінними операціями».

4. Отриманий авансовий внесок орендодавець відразу до доходів не включає. Спочатку таку суму відносимо до складу доходів майбутніх періодів — Кт 6911 «Доходи майбутніх періодів».

Цей субрахунок призначено для обліку доходів у звітному періоді, які будуть включені до доходів у майбутніх звітних періодах. На цьому субрахунку слід обліковувати такі платежі тільки до моменту фактичного нарахування орендної плати та її розподілу між державним або місцевим бюджетом і балансоутримувачем.

Натомість визнання таких платежів доходами орендодавець здійснює у тих періодах, за які орендна плата отримана, та відображає так: Дт 6911 — Кт 7411.

Інша річ, якщо передача майна, отримання авансового внеску та його зарахування в рахунок сплати орендної плати мали місце протягом одного звітного періоду. У такому разі орендодавець відображає отриманий авансовий внесок до моменту визнання доходів на субрахунку 6214 «Розрахунки за одержаними авансами».

5. Орендодавець може здійснювати розподіл отриманої орендної плати та перераховувати її частини (відповідно до встановлених пропорцій) до відповідного бюджету. Так, якщо цим питанням опікується орендодавець, тоді він має відобразити в бухобліку зобов’язання перед бюджетом та одночасно на цю ж суму потрібно зменшити нарахований дохід: Дт 7411 — Кт 6312.

Порядок та пропорції розподілу отриманої орендної плати між бюджетною установою — орендодавцем та бюджетом визначають в договорі оренди.

Так, бюджетна установа, яка фінансується з держбюджету, 50 % орендної плати залишає у своєму розпорядженні та вважає власними надходженнями (ч. 4 ст. 13 БКУ). Доходи від орендної плати бюджетні установи відносять до підгрупи 3 першої групи власних надходжень і включають до спецфонду кошторису. А ось решту 50 % орендної плати — перераховують до доходів загального фонду Державного бюджету.

Пропорції розподілу орендної плати за комунальне майно слід шукати у відповідних методиках, затверджених на місцевому рівні. Саме ними і повинні керуватися комунальні заклади й установи, які фінансуються з відповідних місцевих бюджетів.

6. Витрати, пов’язані з укладенням договору оренди (юридичні послуги, комісійні винагороди, витрати на незалежну оцінку тощо), орендодавець визнає витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце. У бухобліку такі витрати відображають так: Дт 8411 — Кт 2117.

Показник	Розрахунок
Річна орендна плата	850000 грн х 4 % = 34000 грн
Орендна плата за базовий місяць (травень)	34000 грн : 12 міс. = 2833,33 грн
Орендна плата за перший місяць оренди (липень)	2833,33 грн х 101,3 % х 100,2 % х 100,1 % = 2878,78 грн
Сума орендної плати за фактичний період користування об’єктом оренди (з 23 по 31 липня)	2878,78 грн : 31 к. дн. х 9 к. дн. = 835,77 грн
Орендна плата за серпень	2878,78 грн х 99,8 %* = 2873,02 грн
Орендна плата за вересень	2878,78 грн х 101,2 % = 2913,33 грн
* Механізм розрахунку застосовується незалежно від розміру індексу інфляції, тобто незалежно від того, перевищує ця величина 100 % чи ні.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Липень
1	Отримано авансовий внесок, який підлягає включенню до доходів у майбутніх звітних періодах	2313	6214	5666	3
Серпень
1	Нараховано орендну плату за липень	6214	7411	835,77	14
2	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (835,77 грн x 50 %)	7411	6312	417,89	17
3	Перераховано до держбюджету частину орендної плати	6312	2313	417,88	3
Вересень
1	Нараховано орендну плату за серпень	6214	7411	2873,02	14
2	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (2873,02 грн x 50 %)	7411	6312	1436,51	17
3	Перераховано до держбюджету належну частину орендної плати	6312	2313	1436,51	3
Жовтень
1	Включено суму доходу майбутніх періодів у рахунок сплати орендної плати за вересень (5666 грн – 835,77 грн – 2873,02 грн = 1957,21 грн)	6214	7411	1957,21	14
2	Нараховано орендну плату за вересень (2 913,33 грн – 1957,21 грн = 956,12 грн)	2117	7411	956,12	4, 14
3	Відображено зобов’язання перед держбюджетом (2 913,33 грн x 50 %)	7411	6312	1456,67	17
4	Надійшла орендна плата на спецрахунок орендодавця	2313	2117	956,12	3, 4
5	Перераховано до держбюджету частину орендної плати	6312	2313	1456,67	3

ПДВ

Послуги з надання державного та комунального майна в оренду є об’єктом оподаткування ПДВ на загальних підставах. Так, об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Це означає, що бюджетна установа — платник ПДВ нараховує податкове зобов’язання (за звичайною ставкою 20 %) на суму орендної плати. При цьому ПДВ доведеться нараховувати на всю суму орендної плати з урахуванням її індексації.

На дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ установа складає ПН на всю суму орендної плати, передбачену договором оренди. У свою чергу, така ПН (зареєстрована належним чином в ЄРПН) є підставою для включення установою-орендарем цієї суми ПДВ до податкового кредиту.

8.2. Відшкодування комунальних послуг орендарями

Орендодавець (балансоутримувач) має повне і беззаперечне право на відшкодування власних витрат на утримання об’єкта оренди. При отриманні відшкодування від орендаря врахуйте наступні правила.

1. Витрати на утримання орендованого майна не включають до плати за оренду державного та комунального майна.

2. Витрати балансоутримувача на утримання орендованого майна орендар відшкодовує відповідно до окремого договору, укладеного між балансоутримувачем та орендарем. У такому договорі закріплюють порядок розрахунків за спожиті комунальні послуги.

3. Установа-балансоутримувач нараховує загальну вартість комунальних послуг: Дт 8013 — Кт 6211. Підстава — рахунки, отримані від комунальних служб. З огляду на це, на видатки звітного періоду відносимо всю суму комунальних послуг.

4. Установа-балансоутримувач нараховує заборгованість орендаря за спожиті комунальні послуги, одночасно зменшуючи свої витрати. Для цього робимо такий запис: Дт 2117 — Кт 8013. На підтвердження цього орендодавець складає та надає орендарю рахунок на відшкодування зазначених витрат. У такий спосіб балансоутримувач виставляє вимогу орендарю щодо відшкодування комунальних послуг (відновлення своїх видатків).

5. Кошти, отримані від орендаря в рахунок відшкодування витрат на утримання об’єкта оренди, не є доходами бюджетної установи — орендодавця. Такий вид надходжень не передбачений ст. 13 БКУ. Орендодавець повинен за рахунок цих надходжень провести відновлення своїх видатків.

6. Компенсація комунальних послуг від орендаря потрапляє на реєстраційний рахунок балансоутримувача за КЕКВ 0000. Після цього орендодавець проводить відновлення касових видатків на конкретну суму за відповідними КЕКВ. Це можуть бути такі коди видатків, як: 2111, 2112, 2240, 2271, 2272, 2273, 2274, 2275.

7. Здійснювати відновлення касових видатків загального фонду за рахунок коштів спеціального фонду і навпаки бюджетним законодавством не передбачено.

Відтак якщо бюджетна установа — балансоутримувач здійснила видатки за утримання об’єкта оренди за рахунок загального фонду, то й відшкодування від орендаря потрібно зарахувати саме на рахунок загального фонду.

Інша річ, коли балансоутримувач оплачував такі послуги за рахунок спеціального фонду. У цьому разі, відповідно, й компенсувати вартість комунальних послуг орендарю доведеться на спеціальний реєстраційний рахунок установи.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Жовтень
1	Отримано фінансування для оплати комунальних послуг	2313	7011	35800	2
2	Нараховано плату за комунальні послуги	8013	6211	35800	6
3	Перераховано оплату за комунальні послуги у розрізі постачальників	6211	2313	35800	2, 6
4	Надано рахунок орендарю на відшкодування витрат за комунальні послуги	2117	8013	7600	4
Листопад
1	Отримано від орендаря компенсацію витрат за комунальні послуги	2313	2117	7600	2, 4

ПДВ

Порядок оподаткування ПДВ відшкодування комунальних послуг та витрат на утримання орендованого приміщення визначено п. 188.1 ПКУ.

Зокрема, до бази оподаткування ПДВ не включаються суми відшкодування орендодавцю його витрат на утримання об’єкта оренди. Це саме стосується і сум отриманої компенсації за комунальні послуги та енергоносії.

Відповідно всі суми ПДВ при придбанні товарів/ послуг, незалежно від напряму їх використання та призначення, установа-балансоутримувач включає до податкового кредиту. Звісно, установа може це зробити за умови наявності правильно оформленої та зареєстрованої в ЄРПН ПН.

Пам’ятайте про те, що одночасно установа-балансоутримувач повинна застосувати механізм, передбачений п. 198.5 ПКУ. Для цього:

1) нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ;

2) скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду зведену ПН і зареєструвати її в ЄРПН.

8.3. Забезпечувальний депозит

Здійснення цього платежу є обов’язковою умовою для отримання орендарем державного або комунального майна у користування. Тобто у результаті сплати забезпечувального депозиту виникає ймовірність досягнення поставленої мети та/або задоволення потреб установи-орендаря.

Цей платіж орендодавець отримує у тимчасове розпорядження та повертає орендарю або перераховує за призначенням із настанням відповідних умов. Визначимо основні правила обліку такого платежу орендодавцем.

1. Отриманий платіж підлягає зарахуванню на депозитний рахунок установи. При цьому сума такого забезпечення має знайти своє відображення в обліку орендодавця у складі:

• фінансових активів на субрахунку 2315 «Рахунки для обліку депозитних сум»;
• зобов’язань на субрахунку 6413 «Розрахунки за депозитними сумами».

2. При надходженні забезпечувального депозиту орендодавець не проводить нарахування доходів на суму отриманих коштів. Суми таких надходжень не визнають доходами відповідного звітного періоду. Це випливає з приписів п.п. 2.1.5 розд. ІІ НП(С)БО 124.

Виняток — зарахування забезпечувального депозиту, отриманого від орендаря, в рахунок погашення невиконаних ним зобов’язань. У такому разі на суму визнаних боржником санкцій орендодавець показує дохід від необмінних операцій (Дт 2117 — Кт 7511). Водночас слід відобразити покриття заборгованості за рахунок отриманих гарантій (Дт 6413 — Кт 2117).

Якщо ж виникає потреба спрямувати забезпечувальний депозит у рахунок оплати за оренду майна, орендодавець показує в обліку лише взаємозалік заборгованостей (Дт 6413 — Кт 2117).

3. Орендодавець має вести позабалансовий облік усіх одержаних гарантій. Так, бюджетні установи — отримувачі гарантій або забезпечень застосовують позабалансовий субрахунок 061 «Гарантії та забезпечення отримані розпорядників бюджетних коштів». Облік цих об’єктів розпорядники бюджетних коштів повинні вести за кожною отриманою гарантією та забезпеченням.

Збільшення залишку субрахунку 061 відбувається при одержанні гарантій та забезпечень. У свою чергу, зменшення сальдо цього субрахунку відбувається при їх списанні внаслідок:

• або погашення заборгованості, на яку були надані відповідні гарантії та забезпечення;
• або перенесення заборгованості за ними на баланс.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано забезпечувальний депозит від орендаря	2315	6413	6000	2, 6
2	Відображено в позабалансовому обліку отримане забезпечення	061	—	6000	16

8.4. Реєстраційні та гарантійні внески

Для набуття статусу учасника електронного аукціону на право оренди майна орендар має сплатити реєстраційний та гарантійний внески.

Реєстраційний внесок вважається сплаченим з моменту його зарахування на банківський рахунок оператора електронного майданчика. У свою чергу, за певних умов оператор перераховує суми сплачених учасниками реєстраційних та гарантійних внесків на казначейський/банківський рахунок, зазначений орендодавцем в оголошенні, протягом п’яти робочих днів з дати проведення аукціону.

Порядок використання та обліку таких коштів установою-орендодавцем має певні нюанси.

По-перше, гарантійні та реєстраційні внески не належать до жодного виду власних надходжень бюджетних установ, передбачених ст. 13 БКУ.

По-друге, установа-орендодавець такі внески не залишає у своєму розпорядженні. Оскільки вони мають бути спрямовані у дохід бюджету. Саме такого висновку дійшли фахівці Мінфіну у своїх листах від 06.02.2019 № 06220-09-2/3215 та від 06.05.2019 № 47040-09-2/12098 з приводу гарантійних внесків учасників аукціону. При цьому головний фінорган наполягає на необхідності зарахування цих коштів до складу інших надходжень загального фонду бюджету.

По-третє, при надходженні реєстраційних та гарантійних внесків збільшення доходів установи-орендодавця не відбувається. Водночас не виникає й витрат при перерахуванні цих внесків у дохід бюджету.

І ключовий момент — такі внески не мають прямого відношення до плати за оренду майна. З огляду на це: орендодавець перераховує зазначені надходження до загального фонду відповідного бюджету за кодом класифікації доходів 24060300 «Інші надходження».

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Надійшли реєстраційні та гарантійні внески	2313	2117	3520	2, 4
2	Нараховано заборгованість перед бюджетом на суму реєстраційних та гарантійних внесків	2117	6312	3520	17
3	Перераховано реєстраційні внески у дохід бюджету	6312	2313	3520	2

8.5. Відшкодування витрат на незалежну оцінку

У певних випадках орендар зобов’язаний відшкодувати балансоутримувачу вартість проведення оцінки об’єкта оренди. Порядок компенсації таких витрат необхідно узгодити з майбутнім орендарем, бажано ще до укладання договору оренди. Якщо згоди досягнуто, пропишіть цей момент у договорі оренди серед додаткових умов. Пряму вказівку на це містить абз. 30 п. 54 Порядку № 483.

При отриманні відшкодування від орендаря балансоутримувачу варто пам’ятати такі правила:

1) кошти, отримані як відшкодування витрат на проведення незалежної оцінки об’єкта оренди, не є доходами бюджетної установи — балансоутримувача. Такий вид надходжень не передбачено ст. 13 БКУ;

2) отримані кошти проводять як відновлення касових видатків (за умови, якщо здійснення витрат та їх відшкодування проведено в межах одного бюджетного періоду). Відшкодування від орендаря потрапляє на реєстраційний рахунок балансоутримувача за КЕКВ 0000. Після цього балансоутримувач проводить відновлення касових видатків на конкретну суму за КЕКВ 2240;

3) відновлення касових видатків загального фонду за рахунок коштів спецфонду і навпаки бюджетним законодавством не передбачено. Тож якщо установа-балансоутримувач здійснила видатки на проведення незалежної оцінки об’єкта оренди за рахунок коштів загального фонду, то й відшкодування від орендаря потрібно зарахувати саме на рахунок загального фонду. Якщо ж установа оплачувала послуги оцінювача зі спецфонду, то й компенсувати такі витрати орендар має на спеціальний реєстраційний рахунок;

4) для правильного відображення в обліку відновлення касових видатків слід враховувати звітний період здійснення відповідних витрат та їх компенсації орендарем. Так, якщо обидві операції відбулися в межах одного кварталу, зменшуємо витрати відповідного звітного періоду: Дт 2117 — Кт 8411.

У такий спосіб балансоутримувач виставляє вимогу орендарю відшкодувати понесені витрати та складає рахунок на відшкодування зазначених витрат.

Інша річ, якщо здійснення витрат та їх відшкодування орендарем відбулося у межах одного року, але в різних кварталах. У цьому разі коригуємо фінрезультат кварталу: Дт 2117 — Кт 5511.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Жовтень
1	Отримано фінансування для оплати послуг оцінювача	2313	7011	1700	2
2	Відображено витрати на проведення незалежної оцінки майна	8411	2117	1700	4
3	Перераховано кошти за послуги оцінювача	2117	2313	1700	2, 4
4	Надано рахунок орендарю на відшкодування витрат	2117	8411	1700	4
Листопад
1	Надійшли кошти від орендаря як відшкодування витрат	2313	2117	1700	2, 4

9. Розрахунки з бюджетом

Інформацію про розрахунки за податками, зборами (обов’язковими платежами) узагальнюють на рахунку 63 «Розрахунки за податками і зборами». Цей рахунок використовують для відображення інформації про розрахунки установи за всіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників, та за фінансовими санкціями, що справляються в дохід бюджету. За кредитом рахунка 63 показують нараховані платежі до бюджету, за дебетом — їх сплату (погашення заборгованості), списання тощо.

Рахунок 63 має такі субрахунки:

• 6311 «Розрахунки з бюджетом за податками і зборами»;
• 6312 «Інші розрахунки з бюджетом»;
• 6313 «Розрахунки із загальнообов’язкового державного соціального страхування».

Аналітичний облік за субрахунками ведуть за видами податків та зборів.

Податки, збори та інші передбачені законодавством обов’язкові платежі в загальному випадку відносять на витрати звітного періоду та відображають у складі витрат за обмінними операціями (на рахунках 80, 81 або 84).

Проте невідшкодовувані установі непрямі податки у зв’язку з придбанням (створенням) необоротних активів і запасів згідно з НП(С)БО 121, НП(С)БО 123 включають до первісної вартості таких активів.

Для відображення в обліку сум утримань ПДФО і ВЗ використовують субрахунок 6311 «Розрахунки за податками».

За кредитом цього субрахунку відображають утримані із суми загального оподатковуваного доходу ПДФО та ВЗ (Дт 6511 — Кт 6311/ПДФО, 6311/ВЗ), за дебетом — їх сплату (перерахування) (Дт 6311/ПДФО , 6311/ВЗ — Кт 2313).

9.1. Облік ПДВ

Бюджетні установи можуть бути платниками ПДВ. Для відображення в бухгалтерському обліку операцій з формування податкового кредиту та виникнення податкових зобов’язань з ПДВ у Плані рахунків не передбачено окремого рахунка.

Тому в Робочому плані субрахунків бухгалтерського обліку бюджетної установи до субрахунку 6311 «Розрахунки з бюджетом за податками і зборами» доцільно відкрити, наприклад, такі субрахунки другого рівня:

6311/1 «Податкові зобов’язання з ПДВ»;

6311/2 «Податковий кредит з ПДВ непідтверджений»;

6311/3 «Податковий кредит з ПДВ підтверджений»;

6311/4 «ПДВ, що підлягає перерахуванню до бюджету».

Для обліку коштів, що перебувають на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, бюджетні установи застосовують субрахунок 2314 «Інші рахунки в Казначействі». До цього субрахунку відкриваєте субрахунок другого порядку, наприклад: 2314/1 — електронний рахунок СЕА ПДВ. Такий рахунок відкриває бюджетним установам — платникам ПДВ орган Казначейства.

Для відображення в бухгалтерському обліку розрахунків з ПДВ установи керуються записами, наведеними в Типовій кореспонденції. Але для детального аналітичного обліку операцій з ПДВ установи застосовують додаткові самостійно розроблені кореспонденції субрахунків. Але не забудьте: про особливості відображення в бухгалтерському обліку розрахунків з ПДВ зазначаєте в розпорядчому документі (наприклад, у положенні про організацію бухгалтерського обліку).

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Доходи від надання платних послуг
1	Нараховано дохід від надання платних послуг	2111	7111	27000	6, 14
2	Відображено податкове зобов’язання з ПДВ	7111	6311/1	4500	17
3	Отримано доходи від платних послуг	2313	2111	27000	3, 6
4	Відображено податкове зобов’язання з ПДВ на додатковому субрахунку, призначеному для розрахунків із бюджетом з ПДВ	6311/1	6311/4	4500	17
Придбання запасів
5	Оприбутковано запаси, інші нефінансові активи	15, 18	6211	20000	6
6	Відображено суму податкового кредиту (не підтверджену ПН)	6311/2	6211	4000	17
7	Перераховано оплату постачальнику	6211	2313	24000	3, 6
8	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (на підставі зареєстрованої ПН)	6311/3	6311/2	4000	17
9	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на додатковому субрахунку, призначеному для розрахунків із бюджетом з ПДВ	6311/4	6311/3	4000	17
10	Віднесено на видатки вартість використаних матеріальних цінностей	8113	15, 18	20000	10, 13
11	Віднесено на фінансовий результат звітного періоду доходи від надання послуг	7111	5511	22500	17
12	Віднесено на фінансовий результат звітного періоду понесені витрати	5511	8113	20000	17
Рух коштів на електронному рахунку СЕА ПДВ
13	Перераховано кошти на електронний рахунок СЕА для розрахунків із бюджетом	2314/1	2313	500	3
14	Сплачено до бюджету суму ПДВ	6311/4	2314/1	500*	3
* Цю суму визначають як різницю між нарахованими податковими зобов’язаннями та податковим кредитом і відображають у декларації з ПДВ — ряд. 18.

9.2. Облік інших податків і зборів

Розрахунки за іншими податками установи також відображають на субрахунку 6311. До нього доцільно відкрити, наприклад, такі субрахунки другого рівня:

6311/5 «Плата за землю»;

6311/6 «Екологічний податок»;

6311/7 «Транспортний податок»;

6311/8 «Рентна плата за воду».

Видатки на сплату податків та зборів бюджетні установи здійснюють за КЕКВ 2800 «Інші поточні видатки».

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Плата за землю
1	Нараховано річну плату за землю	8411	6311/5	1200	17
2	Сплачено плату за землю щомісячно рівними частинами	6311/5	2313	100	3
3	Надано рахунок орендарю на відшкодування витрат на сплату земельного податку	2117	8411	100	4
4	Надійшло від орендаря відшкодування витрат на сплату земельного податку	2313	2117	100	3, 4
Екологічний податок
1	Нараховано екологічний податок	8411	6311/6	230	17
2	Перераховано до бюджету екологічний податок	6311/6	2313	230	2
Транспортний податок
1	Нараховано транспортний податок	8411	6311/7	1230	17
2	Перераховано до бюджету транспортний податок	6311/7	2313	1230	2
Рентна плата за воду
1	Нараховано рентну плату за воду, яка використовується:
	• для основної діяльності	8411	6311/8	170	17
	• для господарської діяльності (надання платних послуг, виготовлення продукції)	8115	6311/8	325	17
2	Перераховано до бюджету рентну плату за воду	6311/8	2313	495	3

10. Тендерне забезпечення

10.1. Отримання забезпечення

Тендерне забезпечення — це гарантія для замовника, можливість зменшити свої ризики, якщо учасник процедури закупівлі порушить умови подання тендерної пропозиції або переможець буде неналежно виконувати зобов’язання договору про закупівлю.

У Законі № 922 передбачено два види тендерного забезпечення:

• забезпечення тендерної пропозиції;
• забезпечення виконання договору про закупівлю.

Розберемо умови надання таких забезпечень замовникам, їх повернення учасникам або переможцю, а у певних випадках перерахування до відповідного бюджету.

Забезпечення тендерної пропозиції — надання забезпечення виконання зобов’язань учасником перед замовником, що виникли у зв’язку з поданням тендерної пропозиції / пропозиції, у вигляді такого забезпечення, як гарантія.

Умови надання забезпечення тендерної пропозиції визначені в ст. 25 Закону № 922. Замовники можуть установлювати забезпечення як щодо конкурентних процедур, так і для спрощеної закупівлі.

Замовник, який прийняв рішення вимагати від учасників процедури закупівлі забезпечення тендерної пропозиції, повинен таку вимогу зазначити в оголошенні про проведення конкурентної процедури закупівлі (спрощеної закупівлі) та в тендерній документації.

Тендерна пропозиція може забезпечуватися лише гарантією (п. 10 ч. 1 ст. 1 Закону № 922). Тобто при забезпеченні тендерної пропозиції серед усіх видів забезпечень можна застосовувати лише гарантію.

Замовник може вимагати від переможця процедури закупівлі (спрощеної закупівлі) забезпечення виконання договору закупівлі. Для цього потрібно, щоб таке забезпечення було передбачено у тендерній документації (оголошенні про проведення спрощеної закупівлі) та умови надання такого забезпечення визначено з урахуванням вимог ст. 27 Закону № 922.

Розпорядники бюджетних коштів — замовники отримують тендерне забезпечення у тимчасове розпорядження. Воно підлягає поверненню при виникненні відповідних умов або ж його перераховують за призначенням. При цьому суми таких надходжень не визнають доходами відповідного звітного періоду. Це випливає з норм п.п. 2.1.5 розд. ІІ НП(С)БО 124.

Такий платіж установи зараховують на небюджетний рахунок, відкритий на їх ім’я в органі Казначейства, а саме на депозитний рахунок. При цьому сума такого забезпечення має знайти своє відображення в обліку установи у складі:

• фінансових активів на субрахунку 2315 «Рахунки для обліку депозитних сум»;
• зобов’язань на субрахунку 6413 «Розрахунки за депозитними сумами». При цьому по кредиту субрахунку відображають надходження депозитних сум, отриманих у тимчасове розпорядження, а по дебету — їх повернення або перерахування за призначенням.

Одночасно установа має вести позабалансовий облік усіх одержаних гарантій. Так, бюджетні установи — отримувачі гарантій або забезпечень застосовують позабалансовий субрахунок 061 «Гарантії та забезпечення отримані розпорядників бюджетних коштів». Облік цих об’єктів розпорядники бюджетних коштів повинні вести за кожною отриманою гарантією та забезпеченням.

Збільшення залишку субрахунку 061 відбувається при одержанні гарантій та забезпечень. У свою чергу, зменшення сальдо цього субрахунку відбувається при їх списанні внаслідок:

• або погашення заборгованості, на яку були надані відповідні гарантії та забезпечення;
• або перенесення заборгованості за ними на баланс.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
1	Отримано забезпечення тендерної пропозиції від учасника	2315	6413	5000	2
2	Відображено в позабалансовому обліку отримане забезпечення	061	—	5000	16

10.2. Повернення забезпечення

Подальша доля коштів, отриманих замовниками як забезпечення тендерної пропозиції та забезпечення виконання договору про закупівлю, визначена в Законі № 922. Такі кошти замовник не залишає у своєму розпорядженні, а тому він:

•  або повертає учаснику-переможцю процедури закупівлі — у випадках, визначених у ч. 4 ст. 25 Закону № 922;
•  перераховує в дохід відповідного бюджету — у випадках, визначених у ч. 3 ст. 25 Закону № 922.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
		дебет	кредит
Варіант 1
1	Повернуто тендерне забезпечення учаснику	6413	2315	5000	2
2	Відображено в позабалансовому обліку повернення забезпечення	—	061	5000	16
Варіант 2
1	Нараховано заборгованість перед бюджетом на суму тендерного забезпечення	6413	6312	5000	17
2	Перераховано тендерне забезпечення до відповідного бюджету	6312	2315	5000	2
3	Відображено в позабалансовому обліку	—	061	5000	16

11. Валютні операції

До операцій в іноземній валюті відносять господарські операції, вартість яких визначено в іноземній валюті, або господарські операції, розрахунки за якими необхідно здійснювати в іноземній валюті. Основні правила відображення в бухобліку операцій з іноземною валютою визначені в НП(С)БО 130.

Вичерпного переліку валютних операцій, які дозволено здійснювати бюджетним установам, не визначено ані в законодавчих, ані в нормативно-правових актах, що регулюють сферу бюджетних відносин чи валютних операцій.

Так, для бюджетних установ джерелами надходжень інвалюти, наприклад, можуть бути:

•  гранти міжнародних організацій, які надають для розвитку матеріально-технічної бази, для підтримки, впровадження та моніторингу реформ у різних сферах діяльності;
•  оплата нерезидентами виконаних робіт, наданих послуг;
•  плата за навчання, стажування, лікування іноземних громадян;
•  плата (збори) за видачу патентів на винаходи (корисні моделі) тощо.

У свою чергу, розпорядники бюджетних коштів можуть здійснювати видатки в іноземній валюті для:

•  розрахунків за зобов’язаннями, пов’язаними з міжнародною діяльністю (у тому числі сплата внесків до міжнародних організацій і конвенційних органів);
•  розрахунків з нерезидентами за обладнання, товари, сировину, роботи, послуги;
•  відшкодування витрат працівників на закордонні службові відрядження тощо.

11.1. Придбання валюти

Всі юридичні особи придбавають іноземну валюту через уповноважені банки та інші фінансові установи, що одержали ліцензію НБУ на торгівлю іноземною валютою, виключно на МВРУ. При цьому для бюджетних установ немає жодних винятків. Тобто придбати іноземну валюту в обмінному пункті установа, як і інша юридична особа, не має права.

Розглянемо, як відбувається процес придбання іноземної валюти (див. рисунок), та одночасно пояснимо порядок відображення таких операцій у бухгалтерському обліку.

При відображенні в бухобліку операцій з придбання іноземної валюти варто врахувати такі особливості.

1. Необхідно визначити суму коштів у національній валюті, яка необхідна для придбання іноземної валюти.

Для цього бухгалтеру достатньо лише знати:

• точну кількість іноземної валюти, яку необхідно придбати;
• орієнтовний максимальний курс гривні до іноземної валюти;
• суму комісійної винагороди банку.

2. За придбання валюти установи сплачують банку комісійну винагороду.

Згідно з Типовою кореспонденцією (п. 5.16) вартість послуг з придбання іноземної валюти установи списують на видатки:

• Дт 8013 — Кт 2117 — якщо іноземну валюту придбавають для здійснення розпорядником бюджетних коштів видатків на забезпечення функціонування установи;
• Дт 8113 — Кт 2117 — якщо іноземну валюту придбавають для витрат, пов’язаних з організацією та наданням послуг, виготовленням продукції, виконанням робіт;
• Дт 8411 — Кт 2117 — якщо іноземну валюту придбавають для інших витрат за обмінними операціями (наприклад, для відрядження).

У разі якщо іноземна валюта придбана для плати постачальнику за отримані матеріальні активи, які будуть взяті на облік як ОЗ чи ІНМА, вартість таких послуг включають до первісної вартості таких об’єктів. Тому витрати, пов’язані з оплатою комісійної винагороди, відображають в обліку так: Дт 1311, 1312 — Кт 2117.

3. Залишок невикористаної іноземної валюти, який установа має на кінець звітного періоду на валютному рахунку, вважають монетарною статтею.

З огляду на це, на залишок коштів в іноземній валюті бухгалтеру необхідно нарахувати курсову різницю. Для визначення курсових різниць на дату балансу (звітну дату) застосовують валютний курс на кінець дня звітної дати (п. 4 розд. II НП(С)БО 130).

Залежно від збільшення або зменшення валютних курсів вона може бути додатною або від’ємною. Отже, обчислену курсову різницю відображаємо як:

• інші доходи за обмінними операціями: Дт 2311 — Кт 7411;

• або ж як інші витрати за обмінними операціями: Дт 8411 — Кт 2311.

Показник	Розрахунок
Сума валюти, яку необхідно придбати	5000 $
Максимальний курс, за яким планується придбати інвалюту	28 грн/$
Комісія банку	0,5 %
Сума грн, яку необхідно перерахувати	5000 $ х 28 грн/$ х (100 % + 0,5 %) : 100 % = 140700 грн
Курс НБУ на дату зарахування іноземної валюти на валютний рахунок (25.09.2021)	26,583 грн/$
Сума валюти, яка зарахована на валютний рахунок (за курсом НБУ)	5000 $ х 26,583 грн/$ = 132915 грн
Вартість послуг банку за придбання валюти	5000 $ х 26,583 грн/$ х 0,5 % = 664,58 грн
Курс на дату балансу (30.07.2021)	26,567 грн/$
Залишок коштів у національній валюті повернено на реєстраційний рахунок установи	140700 грн – 132915 грн – 664,58 = 7120,42 грн
Курсова різниця в іноземній валюті на дату балансу	5000 $ х (26,755 грн/$ – 26,583 грн/$) = 860 грн

№ з/п	Дата господарської операції	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
			дебет	кредит
1	18.09.2021	Отримано бюджетні асигнування для придбання обладнання	2313	5411	141000	2
2	23.09.2021	Перераховано кошти установі банку з реєстраційного рахунку, відкритого в Казначействі для придбання іноземної валюти та сплати комісійної винагороди (за курсом на дату подання розрахунку)	2117	2313	140700	2, 4
3	25.09.2021	Зараховано іноземну валюту на валютний рахунок, відкритий в установі банку (за курсом НБУ на дату зарахування валюти на валютний рахунок)	2311	2117	132915	2, 4
4	25.09.2021	Включено до первісної вартості обладнання витрати, пов’язані з оплатою послуг за придбання валюти	1311	2117	664,58	4
5	25.09.2021	Залишок коштів у національній валюті повернено на реєстраційний рахунок установи	2313	2117	7120,42	2, 4
6	30.09.2021	Нараховано курсову різницю на іноземну валюту, яка перебуває на валютному рахунку	2311	7411	860	2, 14

11.2. Плата за навчання у валюті

При отриманні коштів на валютний рахунок необхідно правильно відобразити в бухобліку надходження та продаж інвалюти.

Розглянемо ключові моменти щодо обліку таких операцій.

1. Так, операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаємо у валюті звітності. При цьому вартість іноземної валюти установи відображають у національній валюті шляхом перерахунку суми іноземної валюти із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат).

Під час первісного визнання іноземної валюти вартість такої валюти слід перерахувати в національну валюту за курсом НБУ на дату здійснення операції. Саме за цим курсом установи зараховують іноземну валюту.

2. У бухгалтерському обліку зараховану іноземну валюту бюджетні установи обліковують на субрахунку 2311. Такі кошти вважають монетарними активами.

Тому суму валюти перераховують у гривні за курсом НБУ на дату зарахування коштів до складу активів (дату отримання).

Такий перерахунок вартості іноземної валюти, що надійшла на валютний рахунок установи, здійснюємо в такому ж порядку, як при визначенні курсових різниць.

Курсова різниця — різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.

Так, визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводять на дату здійснення господарської операції та на дату балансу (на звітну дату).

Тобто якщо установа має дебіторську заборгованість за відвантажені товари, надані послуги, за які очікує надходження іноземної валюти, то на дату погашення заборгованості (на дату надходження інвалюти) та на звітну дату необхідно визначити курсову різницю.

При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції всі монетарні статті перераховуємо із застосуванням валютного курсу НБУ на кінець дня цієї дати.

3. Переоцінка зобов’язань, узятих в іноземній валюті.

Залежно від збільшення або зменшення валютних курсів, результат такої переоцінки (курсова різниця) може бути додатним або від’ємним. Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та монетарних статей відображають у складі інших доходів (витрат).

У бухобліку переоцінку зобов’язань, узятих в іноземній валюті, відображають згідно з п. 5.24 Типової кореспонденції такими записами:

• при збільшенні курсу — як інші витрати за обмінними операціями: Дт 8411 — Кт 6211, 6415;

• при зменшенні курсу — як інші доходи за обмінними операціями: Дт 6211, 6415 — Кт 7411.

4. Наступний етап — визначення курсових різниць. Його здійснюють, якщо на кінець звітного періоду на валютному рахунку установа має невикористану іноземну валюту.

Залежно від збільшення або зменшення валютних курсів, вона може бути додатною або від’ємною. З огляду на результат установа відображає обчислену курсову різницю згідно з п. 5.23 Типової кореспонденції:

• при збільшенні курсу — як інші доходи за обмінними операціями: Дт 2311 — Кт 7411;

при зменшенні курсу — як інші витрати за обмінними операціями: Дт 8411 — Кт 2311.

5. Продаж валюти за дорученням клієнта.

На підставі заяви клієнта банк здійснює продаж іноземної валюти. Кошти, отримані від продажу валюти, банк зараховує на рахунок клієнта (для розпорядників це може бути як поточний рахунок у банку, так і реєстраційний рахунок у Казначействі).

Надходження від такого продажу визначають, застосовуючи курс МВРУ.

Оскільки курси МВРУ та НБУ відрізняються, необхідно визначити різницю між такими курсами. Курсову різницю від перерахунку балансової вартості валюти відображаємо або у складі доходів (субрахунок 7411), або у складі витрат (субрахунок 8411).

При цьому якщо курс МВР вищий за курс НБУ (найчастіше саме так і буває), то фактично виходить, що за продану валюту отримано гривень більше, ніж вона показана в балансі за курсом НБУ. Отже, на цю різницю установа відображає дохід на дату такого продажу на субрахунку 7411.

Дата	Курс НБУ	Операції
25.07.2021	25,486 грн/$	Укладено договір на навчання
12.08.2021	25,13 грн/$	Зараховано плату за навчання на валютний рахунок установи
05.09.2021	26,50 грн/$	Зараховано на поточний або реєстраційний рахунок установи кошти, отримані від продажу іноземної валюти в розмірі 1000 $ (за вирахуванням комісійної винагороди)
		Курс МВРУ — 26,75 грн/$, комісія банку — 0,2 %
30.09.2021	26,84 грн/$	Курс НБУ на дату балансу (кінець кварталу)

№ з/п	Дата	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		Сума, грн	№ м/о
			дебет	кредит
1	25.07.2021	Нараховано плату за навчання згідно з укладеним договором: 1500 $ х 25,486	6415	7111	38229	6, 14
2	12.08.2021	Зараховано плату за навчання на валютний рахунок установи: 1500 $ х 25,13	2311	6415	37695	3, 6
3		Здійснено перерахунок вартості валюти на валютному рахунку на дату погашення заборгованості: 1500 $ х (25,13 – 25,486)	8411	6415	534	6
4	05.09.2021	Перераховано кошти для продажу валюти: 1000 $ х 26,50	2117	2311	26500	3, 4
5		Зараховано на поточний (реєстраційний) рахунок установи кошти, отримані від продажу іноземної валюти в розмірі 1000 $ (за вирахуванням комісійної винагороди): (1000 $ х 26,75) – (1000 $ х 26,75 х 0,2 % : 100 %)	2311, 2313	2117	26696,50	3, 4
6	05.09.2021	Списано суму комісійної винагороди: 1000 $ х 26,75 х 0,2 % : 100 %	8113	2117	53,50	4
7		Відображено курсову різницю між сумою, отриманою від продажу іноземної валюти, визначеною за курсом МВРУ, і балансовою вартістю іноземної валюти, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату продажу: 1000 $ х (26,75 – 26,50)	2117	7411	250	4, 14
8		Відображено курсову різницю у зв’язку зі зміною валютного курсу: 1000 $ х (26,50 – 25,13)	2311	7411	1370	3, 14
9	30.09.2021	Визначено курсову різницю на дату балансу: 500 $ х (26,84 – 25,13)	2311	7411	855	3, 14

При проведенні операцій в іноземній валюті розпорядники бюджетних коштів складають Довідку про операції в іноземній валюті. Форму цієї довідки та пояснення щодо її заповнення наведено в додатку 41 до Порядку № 1407.

Подати зазначену довідку необхідно до органу Казначейства за кожним видом (кодом) іноземної валюти окремо.

Строк подання — протягом 3 робочих днів місяця, що настає за звітним.

12. Міжбюджетні трансферти (субвенції)

Субвенція — це міжбюджетний трансферт для використання на певну мету в порядку, визначеному органом, який прийняв рішення про надання субвенції. Водночас міжбюджетними трансфертами є кошти, які безоплатно і безповоротно передаються з одного бюджету до іншого.

Міжбюджетні трансферти можуть передавати від державного бюджету до місцевих та навпаки, а також між місцевими бюджетами різного рівня.

Для обліку міжбюджетних трансфертів надавачі та отримувачі застосовують такі субрахунки:

• 2313 «Реєстраційні рахунки» — для обліку коштів, отриманих розпорядником для використання;

• 2314 «Інші рахунки в Казначействі» — для обліку коштів, виділених з бюджету розпоряднику для подальшого їх розподілу та перерахування;

• 5411 «Цільове фінансування» — для обліку коштів, отриманих для виконання цільових заходів, які планується направити на капітальні витрати;

• 7011 «Бюджетні асигнування» — для обліку коштів, отриманих для виконання цільових заходів, які планується направити на поточні витрати;

• 7512 «Трансферти» — для обліку надходжень, пов’язаних з перерахуванням сум трансфертів та коштів, отриманих для виконання цільових заходів;

• 8011, 8013, 8014, 8411 — для обліку витрат, здійснених за рахунок трансфертів;

• 8511 «Витрати за необмінними операціями» — для обліку витрат, пов’язаних з наданням трансфертів.

Порядок застосування зазначених субрахунків та відображення цих коштів в обліку надавача та отримувача залежить від того, хто буде освоювати кошти такого трансферту.

12.1. Передача трансфертів від державного бюджету місцевому

Трансферти від державного бюджету місцевим надають у випадках, зазначених у ст. 97 БКУ. Механізм надання субвенцій з державного бюджету місцевим бюджетам визначають відповідними актами Кабміну. Також передбачають умови надання та напрями використання таких субвенцій.

Обсяг міжбюджетних трансфертів затверджують законом про Держбюджет на відповідний рік окремо для кожного з відповідних місцевих бюджетів. Розпорядників субвенцій за місцевими бюджетами визначають рішенням сільської, селищної, міської ради про такі бюджети відповідно до законодавства.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		№ м/о
		дебет	кредит
Розпорядник коштів державного бюджету — надавач трансферту
1	Надійшли кошти для перерахування трансферту місцевому бюджету	2314	7512	2
2	Перераховано кошти місцевому бюджету	8511	2314	2
Міська рада — головний розпорядник коштів місцевого бюджету — отримувач трансферту
1	Надійшли кошти на особовий рахунок головного розпорядника коштів місцевого бюджету для передачі розпоряднику нижчого рівня	2314	7011	2
2	Перераховано кошти розпоряднику коштів місцевого бюджету нижчого рівня	7011	2314	2
Відділ освіти — розпорядник нижчого рівня
1	Надійшли кошти від розпорядника коштів місцевого бюджету для оплати послуг з підвищення кваліфікації	2313	7011	2
2	Надано послуги з підвищення кваліфікації	8013	6211	6
3	Перераховано оплату за послуги за рахунок субвенції	6211	2313	2, 6

12.2. Передача трансфертів від місцевих бюджетів державному

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		№ м/о
		дебет	кредит
Розпорядник коштів місцевого бюджету
1	Отримано асигнування з місцевого бюджету для надання субвенції державному бюджету	2314	7512	2
2	Перераховано кошти	8511	2314	2
Розпорядник коштів державного бюджету
1	Надійшли кошти субвенції з місцевого бюджету	2313	7011	2
2	Використано кошти за напрямками*	8011-8014	2313	2 (тощо)
* Це спрощена кореспонденція. Під час здійснення видатків слід застосовувати ще й субрахунки обліку розрахунків.

12.3. Передача трансфертів між різними рівнями місцевих бюджетів

Трансферти від одного місцевого бюджету іншому надають у випадках, визначених ст. 101 БКУ.

Механізм перерахування міжбюджетних трансфертів між місцевими бюджетами визначено Порядком № 1132. Натомість умови надання таких трансфертів визначають відповідним договором сторін, якщо інше не встановлено БКУ.

Субвенції від одного місцевого бюджету іншому орган Казначейства перераховує в обсягах, установлених рішеннями відповідних рад про бюджет, із:

• загального фонду такого бюджету в межах річних бюджетних призначень згідно з розписом бюджету, з якого надаються субвенції, на рахунки загального фонду бюджету, якому вони надаються, відкриті в органах Казначейства;

• спеціального фонду такого бюджету в межах річних бюджетних призначень та відповідних надходжень згідно з розписом бюджету, з якого надаються субвенції, на рахунки спеціального фонду бюджету, якому вони надаються, відкриті в органах Казначейства.

Майте на увазі: безпосередньо отримувачем трансферту є відповідний місцевий бюджет, а не конкретна місцева рада чи виконком. Таким чином, кошти трансферту спочатку потрапляють на «котловий» рахунок місцевого бюджету-отримувача, а звідти — на рахунки головних розпорядників. Це означає, що для них ці кошти фактично є звичайними бюджетними асигнуваннями, які обліковують на субрахунку 7011.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		№ м/о
		дебет	кредит
Сільська рада — надавач трансферту
1	Отримано кошти для перерахування субвенції	2314	7512	2
2	Перераховано субвенцію до селищного бюджету	8511	2314	2
Селищна рада — головний розпорядник — отримувач трансферту
1	Отримано кошти субвенції для передачі розпоряднику нижчого рівня	2314	7011	2
2	Перераховано кошти на реєстраційний рахунок розпорядника нижчого рівня	7011	2314	2
Центр надання соціальних послуг — розпорядник нижчого рівня
1	Отримано асигнування для проведення поточного ремонту приміщення	2313	7011	2
2	Виконано ремонтні роботи	8013	6211	6
3	Перераховано кошти підрядній організації за ремонт приміщення	6211	2313	2, 6

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція субрахунків		№ м/о
		дебет	кредит
Сільська рада — надавач трансферту
1	Отримано кошти для перерахування субвенції	2314	7512	2
2	Перераховано субвенцію до міського бюджету	8511	2314	2
Міська рада — головний розпорядник — отримувач трансферту
1	Отримано кошти субвенції для передачі КП	2313	7011	2
2	Перераховано кошти на рахунок одержувача бюджетних коштів — КП	8511	2313	2