Обобщающая налоговая консультация: перенос убытков от операций с ценными бумагами

Отмечается, что в состав расходов в отдельном учете можно включать любые расходы в пользу любого продавца в пределах операций с ценными бумагами, в том числе отрицательный финансовый результат по торговле ценными бумагами в прошлых налоговых периодах, с учетом указанной ниже информации.

Для субъектов хозяйствования, которые не являются профессиональными участниками фондового рынка, но осуществляют операции по купле-продаже ценных бумаг и других финансовых инструментов (самостоятельно получая соответствующие финансовые услуги от указанных профессиональных участников фондового рынка согласно законодательству), указанные операции имеют статус инвестиционной деятельности и должны осуществляться в денежной форме.

При этом в соответствии со ст. 8 Закона № 1560 инвестор в случаях и порядке, установленных законодательством Украины, обязан представить в финансовые органы декларацию об объемах и источниках осуществляемых им инвестиций, которые в т. ч. могут осуществляться за счет собственных финансовых ресурсов инвестора (прибыль, амортизационные отчисления, денежные накопления и т. п.); заемных финансовых средств инвестора (облигационные займы, банковские и бюджетные кредиты); привлеченных финансовых средств инвестора (средства, полученные от продажи акций, паевые и другие взносы граждан и юридических лиц (ст. 10 Закона)).

Кроме этого, п. 153.8 ст. 153 НКУ предусмотрено, что если в течение отчетного периода расходы на приобретение каждого из отдельных видов ценных бумаг и других, нежели ценные бумаги, корпоративных прав, понесенные (начисленные) плательщиком налога, превышают доходы, полученные (начисленные) от продажи (отчуждения) ценных бумаг или других, нежели ценные бумаги, корпоративных прав этого же вида в течение такого отчетного периода, отрицательный финансовый результат переносится на уменьшение финансовых результатов от операций с ценными бумагами или другими, нежели ценные бумаги, корпоративными правами этого же вида следующих отчетных периодов в порядке, определенном ст. 150 настоящего раздела.

Пунктом 150.1 ст. 150 НКУ установлено, что если результатом расчета объекта налогообложения плательщика налога из числа резидентов по итогам налогового года является отрицательное значение, то сумма такого отрицательного значения подлежит включению в расходы первого календарного квартала следующего налогового года.

Расчет объекта налогообложения по результатам полугодия, трех кварталов и года осуществляется с учетом указанного отрицательного значения предыдущего года в составе расходов таких налоговых периодов нарастающим итогом до полного погашения такого отрицательного значения.

При этом нормы статьи 150 НКУ применяются к отрицательному значению объекта налогообложения, который не содержит расходов на приобретение ценных бумаг, которые не были проданы в течение отчетного периода.

В то же время п. 3 подраздела 4 раздела XX НКУ установлено, в частности, что п. 150.1 ст. 150 настоящего Кодекса применяется:

в 2011 году с учетом следующего:

— если результатом расчета объекта налогообложения плательщика налога из числа резидентов по итогам I квартала 2011 года является отрицательное значение, то сумма такого отрицательного значения подлежит включению в расходы II календарного квартала 2011 года.

Расчет объекта налогообложения по результатам I, II и IIIкварталов, II–IV кварталов 2011 года осуществляется с учетом отрицательного значения, полученного плательщиком налога за первый квартал 2011 года, в составе расходов таких налоговых периодов нарастающим итогом до полного погашения такого отрицательного значения;

в 2012–2015 годах следующим образом:

— если результатом расчета объекта налогообложения плательщика налога из числа резидентов — плательщиков с доходом за 2011 год 1 миллион гривень и более по состоянию на 01.01.2012 г. является отрицательное значение (с учетом отрицательного значения объекта налогообложения за 2010 налоговый год), то сумма этого значения подлежит включению в расходы:

• отчетных (налоговых) периодов начиная с первого полугодия и последующих отчетных периодов 2012 года в размере 25% суммы такого отрицательного значения. В случае если 25% суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение этого и по итогам следующих налоговых периодов 2012 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в следующих налоговых периодах;

• отчетных (налоговых) периодов 2013 года в размере 25% суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2012 налоговый год. В случае если 25% суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2013 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в следующих периодах;

• отчетных (налоговых) периодов 2014 года в размере 25% суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2013 налоговый год. В случае если 25% суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2014 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в следующих периодах;

• отчетных (налоговых) периодов 2015 года в размере 25% суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2014 налоговый год. В случае если 25% суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашаются в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2015 года, то непогашенная сумма не подлежит учету при определении налоговых обязательств в следующих периодах.

При этом плательщики налога на прибыль ведут отдельный учет показателя отрицательного значения объекта налогообложения, который сложился по состоянию на 01.01.2012 г. и включается в расходы следующих налоговых периодов и сумм, не погашенных в течение 2012–2015 годов. Такое отрицательное значение погашается в первую очередь. Во вторую очередь погашается отрицательное значение объекта налогообложения, возникшее после 31 декабря 2011 года.

Для предприятий с доходом за 2011 год менее 1 миллиона гривень п. 150.1 ст. 150 НКУ применяется с учетом следующего:

— если результатом расчета объекта налогообложения плательщика налога по результатам 2011 налогового года является отрицательное значение, то сумма такого значения подлежит включению в расходы отчетного (налогового) периода первого полугодия 2012 года и последующих отчетных (налоговых) периодов до полного погашения такого отрицательного значения.

Таким образом, в налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды 2012–2015 годов (начиная с отчетного периода — первого полугодия 2012 года) у плательщиков с доходом, который учитывается при определении объекта налогообложения за 2011 год, 1 миллион гривень и более учитывается только по 25% суммы отрицательного финансового результата операций с ценными бумагами и деривативами, которые считаются по состоянию на 01.01.2012 г. в порядке, предусмотренном пунктом 3 подраздела 4 раздела XX НКУ, если в таком отрицательном финансовом результате не содержатся затраты на приобретение ценных бумаг, которые не были проданы по состоянию на 01.01.2012 г.