Поліпшення власного майна: документування та бухоблік

Загальні вимоги

Під поліпшенням слід розуміти комплекс робіт, виконання яких приведе до збільшення економічної вигоди у майбутньому та/або збільшення потенціалу його корисності. Інакше кажучи, результатом таких робіт є поліпшення техніко-економічних характеристик об’єкта основних засобів (далі — ОЗ). Це випливає з п. 1 розд. ІІІ НП(С)БО 121*.

* Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 № 1202.

Звісно, далеко не завжди можна 100-відсотково правильно класифікувати заплановані роботи. Тому насамперед слід звернути увагу на приклади робіт, пов’язаних з поліпшенням ОЗ, наведено в п. 3. розд. VI Методрекомендацій з обліку ОЗ*. Зокрема, до таких робіт належать:

1) модифікація, модернізація з метою подовження строку корисної експлуатації об’єкта або збільшення його виробничої потужності;

2) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості робіт, послуг;

3) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дасть змогу зменшити витрати;

4) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

* Методичні рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 № 11.

Та в будь-якому разі рішення про характер та ознаки здійснюваних робіт ухвалює не бухгалтер, а керівник установи. Про це свідчить п. 2 розд. VI Методрекомендацій з обліку ОЗ.

Отже, саме керівник ухвалює остаточне рішення, чи спрямовані такі роботи на підвищення техніко-економічних можливостей об’єкта, що приведе до збільшення економічних вигід, або ж вони здійснюються для підтримання об’єкта в придатному для використання стані. А от завдання бухгалтера (з огляду на рішення керівника) — подбати про належне документальне оформлення таких операцій та правильне їх відображення в бухобліку.

Поліпшення власних ОЗ: які документи оформлюємо?

Традиційно певні підказки щодо документування господарських операцій (у т. ч. й робіт з поліпшення ОЗ) передусім слід шукати в Методрекомендаціях № 68*.

* Методичні рекомендації щодо переліку підтвердних документів для реєстрації бюджетних зобов’язань та проведення платежів, затверджені наказом Держказначейства від 29.04.2013 № 68.

Так, на етапі реєстрації бюджетних зобов’язань та бюджетних фінансових зобов’язань розпорядники подають до органу Казначейства низку документів. Для наочності наведемо орієнтовний перелік документів, які розпорядники подають під час здійснення різного роду поліпшень ОЗ.

Поліпшення ОЗ: які документи подавати до Казначейства

Безперечно, остаточний перелік документів, які необхідно скласти, залежить від виду запланованих робіт, їх складності та обсягу, а також порядку розрахунків з контрагентом. Утім, у разі виконання робіт з реконструкції, модернізації, добудови чи дообладнання навряд чи вийде впоратися власними силами. Для цього установи здебільшого залучають підрядні організації, які для виконання таких робіт зазвичай використовують власні матеріали. З огляду на це, далі розглянемо, яким буде порядок документального оформлення на кожному з етапів виконання робіт з поліпшення ОЗ.

Порядок документального оформлення робіт з поліпшення ОЗ

Етап 1. Підготовчі роботи та супутні послуги

Виконання робіт з реконструкції, добудови чи реставрації будівель розпочинають з укладання договору на виготовлення ПКД та надання супутніх послуг (здійснення технічного, авторського нагляду тощо). Детальніше про вимоги до розроблення такої документації читайте у матеріалі «Проєктно-кошторисна документація, авторський і технічний нагляд: розбираємося разом» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2024, № 23).

За загальним правилом факт виконання таких робіт та надання послуг підтверджують підписанням актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг).

Етап 2. Укладення договору підряду

На цьому етапі установа укладає з підрядником саме договір будівельного підряду. Нагадаємо, що такий різновид договору підряду укладають на проведення робіт з нового будівництва, реконструкції, реставрації та капітального ремонту об’єкта. При цьому необхідно дотримуватися вимог, прописаних у ст. 875 ЦКУ*.

* Цивільний кодекс України від 16.01.2003 № 435-IV.

Жодних обмежень щодо цього чинним законодавством не передбачено.

Етап 3. Початок виконання робіт з поліпшення ОЗ (призупинення нарахування амортизації)

Перед початком робіт з поліпшення об’єкта ОЗ слід оформити Акт передачі на ремонт, реконструкцію та модернізацію ОЗ за типовою формою, затвердженою наказом № 818*. Зокрема, серед інформації, що необхідно зазначити в цьому документі, є дата передачі об’єкта ОЗ для виконання робіт з поліпшення.

* Наказ Мінфіну «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання» від 13.09.2016 № 818.

Такий Акт складають у двох примірниках, перший з яких передають до бухгалтерської служби. Зауважте: саме він є підставою для призупинення нарахування амортизації на такий ОЗ на період його реконструкції, модернізації чи дообладнання. А от другий примірник отримує підрядник, що виконує роботи з поліпшення ОЗ.

Етап 4. Приймання та оплата робіт з поліпшення ОЗ

Приймання виконаних робіт з поліпшення ОЗ та їх оплату установа-замовник здійснює на підставі таких документів, як:

— Акт приймання виконаних робіт (форма № КБ-2в). Такий Акт складають для визначення вартості виконаних обсягів підрядних робіт та проведення розрахунків за виконані роботи;

— Довідка про вартість виконаних підрядних робіт і витрат (форма № КБ-3). Цей документ застосовують для визначення вартості виконаних підрядних робіт за весь період поліпшення.

Зауважте: згадані форми документів оформляють за результатами фактично виконаних робіт. Тому підрядник може надавати установі такі документи за результатами кожного окремого етапу робіт (якщо поліпшення розбито на декілька етапів).

Етап 5. Завершення робіт з поліпшення ОЗ (відновлення нарахування амортизації)

Після закінчення робіт складаємо Акт приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих ОЗ за типовою формою.

У цьому Акті слід обов’язково зазначити, зокрема, вартість виконаних робіт, дату передачі на поліпшення та повернення після виконаних робіт, а також дату прийняття об’єкта в експлуатацію.

Цей документ також складають у двох примірниках (один — для установи, а другий — для підрядника). У свою чергу, саме цей документ є підставою для відновлення нарахування амортизації після завершення робіт з поліпшення.

Крім того, не забудьте зробити записи про зміни в характеристиці об’єкта ОЗ, пов’язані з його поліпшенням, до Інвентарної картки обліку об’єкта ОЗ.

Поліпшення власного майна: бухоблік

Операції з поліпшення об’єктів ОЗ слід відображати в бухобліку з урахуванням певних правил. Нагадаємо їх.

Правило 1. Кошти, отримані бюджетною установою для здійснення модернізації, добудови, реконструкції та реставрації об’єктів ОЗ, є коштами цільового фінансування.

Це означає, що кошти, отримані бюджетною установою для здійснення зазначених витрат, зараховують на субрахунок 5411 «Цільове фінансування розпорядників бюджетних коштів». А от субрахунки витрат (8013 або 8113) у цьому разі не застосовуємо.

Правило 2. Витрати на поліпшення об’єкта ОЗ відображаємо як капітальні інвестиції. При цьому всі витрати, пов’язані з поліпшенням ОЗ, від початку і до завершення робіт, визнаємо незавершеними капінвестиціями. Таким є припис п. 1 розд. IX Методрекомендацій з обліку ОЗ.

До речі, зазначені витрати доцільно обліковувати за такими напрямами:

— проєктно-вишукувальні роботи;

— будівельні роботи;

— роботи з монтажу устаткування;

— придбання устаткування, що потребує монтажу;

— придбання устаткування, що не потребує монтажу, інструментів та інвентарю;

— інші капітальні роботи і витрати.

Таким чином, усі витрати, пов’язані з поліпшенням певного об’єкта ОЗ, накопичуємо за дебетом субрахунку 1311 «Капітальні інвестиції в основні засоби».

Правило 3. Після закінчення робіт з поліпшення відповідного об’єкта ОЗ витрати, пов’язані з цим, відносимо на збільшення його первісної вартості. На підтвердження цього робимо запис: Дт 1013 — Кт 1311.

До речі, вартість робіт з поліпшення об’єкта ОЗ значення не має. У будь-якому разі на суму таких витрат збільшуємо первісну вартість поліпшеного об’єкта. Одночасно на вартість виконаних робіт збільшуємо внесений капітал: Дт 5411 — Кт 5111.

Правило 4. На період проведення робіт з поліпшення об’єкта ОЗ нарахування амортизації призупиняємо. Це прямо передбачено п. 3 розд. IV НП(С)БО 121 (ср. USER_SHOW_ID).

Так, нарахування амортизації ставимо на паузу починаючи з місяця, наступного за місяцем переведення об’єкта ОЗ на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. А починаючи з місяця, наступного за місяцем уведення об’єкта в експлуатацію після поліпшення нарахування амортизації, відновлюємо (п. 6 розд. IV НП(С)БО 121).

Таким чином, період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання чи консервації об’єкта ОЗ виключаємо із загальної кількості місяців його експлуатації в поточному році. А щоб не заплутатися з кількістю повних місяців експлуатації кожного об’єкта ОЗ, радимо узагальнювати інформацію про рух ОЗ протягом року та періоди, коли такі об’єкти не експлуатувалися, у спеціальному облікову регістрі. Наприклад, це може бути Відомість обліку руху ОЗ за квартал (рік). Форму такого документа установа розроблює самостійно.

Правило 5. У разі зміни очікуваних економічних вигід від використання поліпшеного об’єкта ОЗ слід переглянути строк корисного використання такого об’єкта. Вчиняти такі дії необхідно на кінець звітного року. Цю норму закріплено в п. 5 розд. IV НП(С)БО 121.

Після перегляду строку експлуатації амортизацію відповідного об’єкта ОЗ нараховуємо, виходячи вже з нового строку корисного використання. Робити це слід починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Інформацію про зміну строку корисного використання об’єкта ОЗ необхідно відобразити як зміну облікових оцінок з урахуванням вимог НП(С)БО 125*. Тобто результат такої зміни включаємо до фінансової звітності в тому періоді, в якому вона відбулася, а також у наступних періодах, якщо зміна впливає і на ці періоди.

* Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 125 «Зміни облікових оцінок та виправлення помилок», затверджене наказом Мінфіну від 24.02.2010 № 1629.