703 0

НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС: ИЗУЧАЕМ ЗАНОВО (комментарий к изменениям, внесенным Законом № 3609) (Налог на прибыль)

22.08.11
Практически весь предыдущий номер занял текст Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI. Масштаб произошедших изменений в налоговом законодательстве требует не менее масштабных комментариев. Как мы и обещали, уже сегодня готовы поделиться нашим мнением по поводу всех ключевых «усовершенствований».

Елена Уварова, юрист Издательского дома «Фактор»,
Людмила Солошенко, Екатерина Скрипкина, 
Игорь Хмелевский, экономисты-аналитики Издательского дома «Фактор»

 

 

Перечень основных документов, используемых в номере

 

КоАП — Кодекс об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.

КАСУ — Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV.

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон № 3609 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI.

Закон № 2756 — Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины в связи с принятием Налогового кодекса Украины» от 02.12.2010 г. № 2756-VI.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Закон об РРО — Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.

Закон № 889 — Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.

Закон № 1058 — Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.2003 г. № 1058-IV.

Закон № 2464 — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.

Закон № 2181 — Закон Украины «О порядке погашения обязательств перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.

Закон № 509 — Закон Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII.

Закон № 877 — Закон Украины «Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности» от 05.04.2007 г. № 877.

Закон об обращениях граждан — Закон Украины «Об обращениях граждан» от 02.10.96 г. № 393/96-ВР.

Инструкция № 59 — Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Минфина Украины от 13.03.98 г. № 59.

Положение № 978 — Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. № 978.

П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318.

Указ № 727 — Указ Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98.


Налог на прибыль

 

«Налоговые» расходы

Сразу отметим, что изменения, касающиеся «налоговых» расходов, действуют уже с 1 августа 2011 года (п. 2 разд. II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3609).

 

ОПР: распределяются по правилам бухучета

Пересмотрен порядок налогового учета общепроизводственных расходов. Теперь ОПР будут отражаться в налоговом учете по бухучетным правилам и включаться в «налоговую» себестоимость изготовленной и реализованной продукции (работ, услуг) в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета (т. е. после распределения, проводимого согласно п. 16 П(С)БУ 16; подробнее о распределении ОПР см. статью «Общепроизводственные расходы: принципы распределения» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 86). В связи с этим «общепроизводственный» п.п. 138.10.1 НКУ перешел (в составе себестоимости) в самостоятельный п.п. 138.8.5 НКУ.

 

Административные расходы, расходы на сбыт и прочие расходы стали «операционными»

Административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы в налоговом учете из «прочих» перешли в «операционные» — соответствующие поправки внесены в п. 138.1 НКУ.

Также в п. 138.5 НКУ уточнение коснулось момента (даты) отражения в налоговом учете прочих «налоговых» расходов: такие расходы признаются «налоговыми» в периоде их осуществления «согласно правилам бухгалтерского учета». Таким образом, по прочим «налоговым» расходам предстоит ориентироваться на П(С)БУ и под датой их «осуществления» понимать момент отражения в бухучете.

В результате таких изменений состав «налоговых» расходов в налоговом учете теперь выглядит следующим образом:

 

Состав расходов в соответствии с НКУ

Расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения

Расходы операционной деятельности

Себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (пп. 138.7 — 138.9):

— прямые материальные расходы

— прямые расходы на оплату труда

— амортизация производственных ОС и НМА, непосредственно связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг

— стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг

— прочие прямые расходы, в том числе расходы по приобретению электрической энергии (включая реактивную)

— общепроизводственные расходы

Себестоимость приобретенных и реализованных товаров (п. 138.6):

— цена приобретения

— ввозная таможенная пошлина

— расходы на доставку

— расходы на доведение до состояния, пригодного для продажи

Административные расходы (п.п. 138.10.2)

Расходы на сбыт (п.п. 138.10.3)

Прочие операционные расходы (п.п. 138.10.4)

Прочие расходы

Финансовые расходы (п.п. 138.10.5)

Прочие расходы обычной деятельности (п.п. 138.10.6, пп. 138.11 — 138.12, ст. 140 — 141), к которым, в частности, относятся:
 — включаемые в расходы прошлогодние убытки (ст. 150);
— неучтенные расходы прошлых лет (п. 138.11);
 — расходы по операциям с основными средствами (ст. 146);
 — расходы по операциям с долговыми требованиями и обязательствами (п. 153.4);
 — расходы по операциям по уступке права требования (п. 153.5);
 — расходы по операциям отчуждения заложенного имущества (п. 153.6);
 — расходы по операциям аренды (оперативной и финансовой) (п. 153.7);
 — расходы по договорам по управлению имуществом (п. 153.13);
 — расходы при урегулировании сомнительной задолженности (ст. 159);
 — расходы, связанные с перечислением денежных средств/передачей имущества получателям, оговоренным в п.п. 138.10.6

 

Расходы на оплату труда

Из «зарплатного» п. 142.1 НКУ исключены слова «в соответствии с коллективными договорами (соглашениями)» (изменения действуют с 1 августа 2011 года). Так что теперь у проверяющих больше не будет оснований настаивать на «расходности» тех или иных выплат только при условии обязательного присутствия упоминания о них в коллективном договоре (как того контролирующие органы требовали прежде, см., к примеру, письмо ГНАУ от 27.04.2011 г. № 11957/7/15-0317). Поэтому в «налоговые» расходы согласно п. 142.1 НКУ отныне могут относиться выплаты физлицам (отличные от зарплаты), установленные по договоренности сторон.

 

Пеня при утере подтверждающих документов

Из сохранившегося в целом п.п. 139.1.9 НКУ (допускающего, в частности, возможность сохранения за налогоплательщиком «налоговых» расходов в случае утери и последующего восстановления подтверждающих документов) с 1 августа 2011 года исключено требование о начислении пени (на сумму недоплаченного налога — при последующем «снятии» расходов в случае невосстановления налогоплательщиком подтверждающих документов до окончания следующего периода). Тем не менее данное изменение скорее можно назвать косметическим. Ведь общие правила начисления пени отныне прямо оговаривает ст. 129 НКУ. А ее п.п. 129.1.2 НКУ, в свою очередь, предусматривает начисление пени, в том числе и в случае выявления налогоплательщиком или контролирующим органом занижения налогового обязательства (подробнее о начислении пени см. статью «Пеня: новые правила применения» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 14; письмо ГНАУ от 03.06.2011 г. № 15666/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 55). Так что в отношении пени в данном случае, получается, просто будут работать общие правила.

И еще один момент. Если раньше (согласно прежней редакции п.п. 139.1.9 НКУ) в случае последующего восстановления подтверждающих документов налогоплательщик мог отнести сумму такой уплаченной пени в «налоговые» расходы, то теперь сделать это не представляется возможным (обновленный п.п. 139.1.9 НКУ больше такой возможности не предоставляет).

Заметим также, что теперь на восстановление документов налогоплательщику отводится несколько больший срок в 90 календарных дней со дня уведомления контролирующего органа о пропаже документации (подачи заявления), что соответствует п. 44.5 НКУ, в то время как прежде восстановление документов нужно было осуществить до конца следующего квартала.

 

Отменен штраф за завышение убытков

Обновленная редакция п. 123.1 НКУ больше не предусматривает наложения на плательщика налога на прибыль штрафа за завышение убытков (фраза «зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток» по тексту п. 123.1 НКУ исключена).

 

Суточные при командировках — за каждый календарный день (а не за сутки)

Более корректно (устраняя тем самым возможные кривотолки) теперь сформулирован абзац четвертый «командировочного» п.п. 140.1.7 НКУ, касающийся суточных. Так, отныне уточнено, что в «налоговые» расходы в предельном размере (не более чем 0,2 размера минимальной зарплаты — для командировок по Украине и не более чем 0,75 минзарплаты — для загранкомандировок) включаются суточные из расчета «за каждый календарный день» командировки (а не «за сутки» — как в этом подпункте значилось прежде). Напомним: ранее из-за прежней формулировки даже бытовало мнение, что для суточных командировку нужно «мерять» сутками (в 24 часа). Однако такой подход мы считали необоснованным, полагая, что под сутками в п.п. 140.1.7 НКУ все же подразумевались календарные дни (см., к примеру, об этом ответ на вопрос «Длительность командировки» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 36 – 37). Как видим, теперь (с 1 августа 2011 года) вопрос урегулирован на законодательном уровне.

В связи с этим также, пожалуй, приведем следующие нормы п. 4 разд. II «командировочной» Инструкции № 59 (являющейся, напомним, обязательной для бюджетников, но ориентироваться на которую в командировочных вопросах стоит и всем остальным предприятиям, подробнее об этом см. также статью «Служебная командировка: новые правила» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 29):

«За каждый день (включая день выбытия и день прибытия) пребывания работника в командировке в пределах Украины, учитывая выходные, праздничные и нерабочие дни и время пребывания в дороге (вместе с вынужденными остановками), ему выплачиваются суточные в пределах сумм, утвержденных постановлением Кабинета Министров Украины от 02.02.2011 г. № 98.

Определение количества дней командировки для выплаты суточных производится с учетом дня выбытия в командировку и дня прибытия к месту постоянной работы, которые засчитываются как два дня.

При командировке работника сроком на один день или в такую местность, откуда работник имеет возможность ежедневно возвращаться к постоянному местожительству, суточные возмещаются как за полные сутки.

Сумма суточных определяется согласно приказу о командировке и соответствующим первичным документам».

Таким образом, суточные рассчитываются исходя из срока командировки, установленного в календарных днях, а не в сутках (причем за каждый календарный день командировки — полный либо неполный). И именно такую сумму суточных налогоплательщик вправе отнести в налоговом учете в «налоговые» расходы.

 

НМА, ОС и амортизация

Ряд изменений и уточнений с 1 августа 2011 года коснулись операций с основными средствами и нематериальными активами.

Минимальный срок использования (в 10 лет непрерывной эксплуатации) определен для тех НМА, правоустанавливающими документами на которые срок действия права пользования не оговорен («нематериальный» п.п. 145.1.1 НКУ дополнен абзацем соответствующего содержания).

Поточнее сформулирована новая редакция п. 146.15 НКУ, оговаривающая момент прекращения/возобновления «налоговой» амортизации в случае вывода/последующего ввода объекта ОС в эксплуатацию. Здесь работает общее правило, по которому ориентируются на «следующий» месяц, т. е. прекращают амортизировать объект с месяца, следующего за месяцем его вывода из эксплуатации, а возобновляют начислять амортизацию — с месяца, следующего за месяцем обратного ввода в эксплуатацию такого объекта.

Изменения коснулись безвозмездного получения ОС: исключение из НКУ п.п. 136.1.21 на фоне сохранившихся пп. 135.5.4 и 137.10 НКУ фактически теперь не оставляет шансов для равномерного отражения «налоговых» доходов по бесплатно полученным ОС (по мере начисления амортизации) — выходит, в «налоговые» доходы при бесплатном получении будет попадать сразу вся стоимость ОС. Правда, по-новому переформулированный п. 137.17 НКУ в некоторых случаях (при бесплатном получении или сооружении ОС за счет бюджетных средств) все же допускает, что «налоговые» доходы могут признаваться в налоговом учете в порядке, предусмотренном НКУ, поэтапно (по частям) — в сумме начисленной «налоговой» амортизации, одновременно с ее начислением. При этом также нужно учитывать, что в ряде случаев (оговоренных п.п. 136.1.16 НКУ) стоимость ОС, бесплатно полученных налогоплательщиком, вообще не отражается в налоговом учете и в «налоговые» доходы не включается.

Остальные изменения в НКУ связаны с ОС, полученными в концессию или созданными концессионером в соответствии с Законом Украины «Об особенностях передачи в аренду или концессию объектов централизованного водо-, теплоснабжения и водоотведения, находящихся в коммунальной собственности» от 21.10.2010 г. № 2624-VI, и предполагают, что:

— стоимость таких ОС подлежит в налоговом учете «налоговой» амортизации (пп. 144.1, 146.1 НКУ);

— расходы на ремонты и улучшения таких объектов отражаются в налоговом учете в общеустановленном порядке, т. е. относятся в «налоговые» расходы с учетом 10 % «ремонтного» лимита (п. 146.12 НКУ), а в сумме превышения — амортизируются (п. 146.19 НКУ).

 

Целевое использование средств, высвобожденных на «нулевой» ставке

Доброжелательней оказалась новая редакция абзаца восьмого п. 152.11 НКУ (действует с 1 августа 2011 года), касающаяся использования средств, высвобожденных на «нулевой» ставке (т. е. неуплаченного из-за ставки 0 % налога на прибыль).

«Расплачиваться» путем перечисления таких средств в бюджет (в I квартале следующего года) налогоплательщику предстоит только в случае их использования не по целевому назначению (в связи с чем попутно напомним, что п. 152.11 НКУ допускает расходование данных средств на следующие цели: переоснащение материально-технической базы, возврат связанных с этим кредитов и уплату по ним процентов, а также пополнение собственных оборотных средств; подробнее об этом см. также статью «Выбираем нулевую ставку налога на прибыль: важные переходные моменты» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20). А вот условия о том, что такие средства должны быть непременно при этом полностью потрачены «нулевым» налогоплательщиком до конца текущего отчетного года, больше нет. Поэтому сумму, высвобожденную, к примеру, в текущем году, можно израсходовать и позже, скажем, — в году следующем. Нарушением это теперь являться не будет и изъятием этой суммы в бюджет не грозит. Таким образом, расходовать высвобожденные средства «нулевой» плательщик вправе по своему усмотрению, главное — чтобы они при этом использовались по целевому назначению.

 

Операции с ЦБ: первичное размещение, обратный выкуп/погашение и последующая продажа эмитентом

Изменения, внесенные в «ценнобумажные» пп. 153.8 — 153.9 НКУ (действие которых распространено «задним числом» на период с 1 апреля 2011 года), коснулись операций по первичному размещению ценных бумаг, их обратному выкупу/погашению, а также последующей продажи эмитентом. Для них теперь установлены свои особые правила. Рассмотрим их отдельно для участников операций — инвестора и эмитента.

У эмитента. Так, отныне правила «ценнобумажного» п. 153.8 НКУ не касаются не только операций эмитента по первичному размещению ценных бумаг (корпоративных прав) и их последующему выкупу/погашению, но также и операций по последующей продаже выкупленных ЦБ (корпоративных прав) эмитентом. На все эти операции эмитента положения п. 153.8 НКУ не распространяются. Таким образом, при осуществлении таких операций с собственными ЦБ эмитент оказался выведенным из-под сферы действия «ценнобумажного» п. 153.8 НКУ (возможно отчасти, потому, что положения этого пункта, как следует из его названия, регулируют налогообложение операций по торговле ценными бумагами, к которым операции с ЦБ на первичном рынке фактически не относятся). Выходит, ни «ценнобумажных» доходов, ни «ценнобумажных» расходов во всех перечисленных случаях у эмитента не возникнет (правда, однозначно сказать о том, каким образом эмитенту в данном случае вести учет выкупленных собственных ценных бумаг и корпоративных прав, можно будет лишь с появлением разъяснений контролирующих органов).

У инвестора. Что касается инвестора, то для него в подкорректированном п. 153.8 НКУ появилось прямое указание на следующий случай: если налогоплательщик (1) при первичном размещении ЦБ или (2) при последующей продаже собственных акций эмитентом или (3) при внесении средств в уставный капитал эмитента выступает инвестором, то расходы, уплаченные (начисленные) таким плательщиком налога эмитенту таких ЦБ, признаются расходами того отчетного периода, в котором признан доход от отчуждения таких ЦБ. Таким образом, «ценнобумажные» расходы инвестора во всех этих случаях, как видим, привязаны к моменту последующего возникновения у него «ценнобумажных» доходов от продажи таких ценных бумаг (т. е. расходы показываются как бы отложенно — только одновременно с «ценнобумажными» доходами, формируя тем самым финансовый результат по каждой «ценнобумажной» операции. Впрочем, нужно заметить, налоговики всегда распространяли такой же подход на любые операции с ценными бумагами и, по-видимому, не собираются отступать от него и с появлением НКУ, см., например, письмо ГНАУ от 20.04.2011 г. 11287/7/15-0317). В связи с этим п. 153.8 НКУ теперь требует от инвестора в рамках отдельного «ценнобумажного» учета также вести («внутри») отдельный учет операций с ценными бумагами, приобретенными подобным образом, т. е. во время их первичного размещения, последующей продажи эмитентом или осуществления взноса в уставный капитал.

При этом нужно заметить: выделив таким образом отдельно ситуацию с покупкой ценных бумаг инвестором на первичном рынке (когда «ценнобумажные» расходы инвестора откладываются, ожидая появления в будущем «ценнобумажных» доходов), тем самым появились дополнительные аргументы в защиту другой позиции — отражения «ценнобумажных» расходов сразу по начислению (не дожидаясь при этом последующего возникновения «ценнобумажных» доходов при продаже) в иной ситуации — при приобретении ценных бумаг инвестором на вторичном рынке.

 

Расходы при импорте

Долгожданные изменения в «валютный» п.п. 153.1.2 НКУ (действуют с 1 апреля 2011 года) коснулись определения «налоговых» расходов при импорте и теперь предписывают определять их сумму по аналогии с бухучетом. Так, в частности, при импорте с постоплатой стоимость импортных товаров (работ, услуг) следует пересчитывать в гривни по курсу НБУ, действовашему «на дату осуществления операции покупки» (а не «на дату признания по товарам, работам, услугам «налоговых» расходов в соответствии с НКУ», и стало быть, — дату реализации таких товаров, работ, услуг — как это п.п. 153.1.2 НКУ устанавливал прежде). Так что неудачная формулировка п.п. 153.1.2 НКУ оказалась подкорректирована и отныне говорит об определении суммы «налоговых» расходов при импорте по тем же правилам, что и в бухучете.

 

Льгота для гостиниц

Субъекты хозяйствования, осуществляющие свою деятельность в гостиничном бизнесе, помнят, что льгота по налогообложению прибыли гостиниц впервые появилась благодаря Закону Украины «О внесении изменений в некоторые законы Украины по развитию и подготовке гостиничной инфраструктуры к проведению в Украине финальной части чемпионата Европы 2012 года по футболу» от 08.07.10 г. № 2468-VI. Новым п.п. 7.13.12 Закона о налоге на прибыль, начало действия которого приходилось на 01.01.2011 г., было установлено временное, сроком на 10 лет (до 01.01.2021 г.), освобождение от налогообложения прибыли предприятий, полученной ими от предоставления гостиничных услуг в гостиницах категорий «пять звезд», «четыре звезды» и «три звезды», в случае если такие гостиницы (в том числе вновь построенные или реконструированные либо в которых проведены капитальный ремонт или реставрация существующих зданий и сооружений) были введены в эксплуатацию до 1 сентября 2012 года.

Видимо, в тот момент законодатель еще не предполагал скорого прекращения действия Закона о налоге на прибыль, но ближе к началу вступления в силу «гостиничной» льготы это уже было очевидно. И тем не менее, в абз. «а» п. 17 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ появилась конкурирующая «гостинично-льготная» норма, согласно которой временно, сроком на 10 лет, начиная с 1 января 2011 года освобождается от налогообложения прибыль субъекта хозяйственной деятельности, полученная от предоставления гостиничных услуг (группа 55 КВЭД ДК 009:2005) в гостиницах категорий «пять звезд», «четыре звезды» и «три звезды», в том числе вновь построенных или реконструированных или в которых произведены капитальный ремонт или реставрация существующих зданий и сооружений.

Как видим, содержание этого варианта гостиничной льготы существенно шире, поскольку в нем нет указаний на то, что претендентами на льготу могут быть лишь те гостиницы, которые введены в эксплуатацию до 01.09.2012 г. Следовательно, любая гостиница категорий «5/4/3 звезды», построенная или реконструированная в пределах упомянутого выше десятилетнего срока, до окончания этого срока теоретически могла рассчитывать на налоговое послабление. В остальном требования Закона о налоге на прибыль и НКУ в отношении применения этой льготы были идентичными, однако с 01.01.2011 года следовало все-таки пользоваться льготой в том виде, в каком она была прописана в НКУ.

Со вступлением в силу Закона № 3609 указанная льгота оказалась существенно урезанной, причем задним числом — с 01.04.2011 г. Итак, на сегодня абз. «а» п. 17 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ выглядит так: «Временно, сроком на 10 лет, начиная с 1 января 2011 года освобождается от налогообложения прибыль субъекта хозяйственной деятельности, полученная от предоставления гостиничных услуг (группа 55 КВЭД ДК 009:2005) в гостиницах категорий «пять звезд», «четыре звезды» и «три звезды», в том числе вновь построенных или реконструированных или в которых произведены капитальный ремонт или реставрация существующих зданий и сооружений, при условии, что доход от реализации услуг по размещению путем предоставления номера для временного проживания составляет не менее 75 % совокупного дохода такого субъекта хозяйственной деятельности за соответствующий налоговый (отчетный) период, в котором применяется льгота».

Учитывая, что дата опубликования Закона № 3609 пришлась на конец рабочей недели, а предельный срок подачи декларации по налогу на прибыль истекал спустя два рабочих дня после этой даты, совсем немного налогоплательщиков из числа тех, кто пользовался рассматриваемой льготой, успели внести исправления в свою налоговую отчетность. А в том, что большинству из них такие исправления вносить все же придется, сомнений нет — вряд ли всеми соблюдалось то ограничительное условие насчет 75 % доли дохода от реализации услуг по размещению путем предоставления номера для временного проживания в совокупном доходе. Понимая озабоченность таких субъектов хозяйствования, в одном из следующих номеров нашего издания планируется опубликовать материал, освещающий практические проблемы применения «гостиничной льготы».

 

Переходные моменты (изменения в подраздел 4 раздела ХХ НКУ)

Также ряд изменений внесены в подраздел 4 раздела ХХ «Переходные положения» НКУ (их действие распространено задним числом на период с 1 апреля 2011 года).

Налоговые разницы. На целый год отложено ведение учета налоговых разниц: установлено, что методика их бухгалтерского учета заработает с 1 января 2013 года (а не 2012 года, как это предусматривалось прежде), в связи с чем соответственно финотчетность с учетом налоговых разниц плательщики налога на прибыль станут подавать, только начиная с отчетных периодов 2013 года.

«Переходные» операции («переходные» возвраты/продажи). Пункт 1 подр. 4 разд. ХХ НКУ дополнен новыми положениями в отношении «переходных» операций, при этом регулирующими:

— переходные возвраты авансов: в такой ситуации продавец, получивший аванс до 01.04.2011 г. и включивший его сумму в валовые доходы, при возврате аванса покупателю имеет право на корректировку «налоговых» доходов (для «инвалютных» авансов такая корректировка осуществляется по курсу, действовавшему на дату такого возврата). В свою очередь, уплативший аванс до 01.04.2011 г. покупатель и отнесший тогда его сумму на валовые расходы, в случае возврата аванса продавцом в периоде возврата должен откорректировать «налоговые» расходы (по возврату см. также статью «Переходный» возврат по налогу на прибыль // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 49; письмо ГНАУ от 06.05.2011 г. № 8594/6/15-0315);

— переходные продажи: в этом случае продавец, получивший предоплату от покупателя за товар до 01.04.2011 г. (и показавший в связи с этим валовой доход), однако сам товар при этом отгружающий покупателю позже — после 01.04.2011 г., имеет право на «налоговые» расходы при его отгрузке, т. е. может в таком случае в налоговом учете отнести на «налоговые» расходы себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, при условии, что такие расходы были понесены после 01.01.2011 г. и не были включены в состав валовых (см. также письмо ГНАУ от 22.04.2011 г. № 7788/6/15-0216 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 59).

«Переходные» остатки запасов. По переходным остаткам запасов (сырью, материалам, комплектующим изделиям, полуфабрикатам, малоценным предметам на складах, в НЗП и остатках готовой продукции), числившимся по состоянию на 01.04.2011 г., налогоплательщик вправе в дальнейшем в налоговом учете отразить «налоговые» расходы в общеустановленном порядке (новый п. 26 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Таким образом, «налоговые» расходы при этом не пропадают, а будут уже отражаться по правилам разд. III НКУ. Напомним, что в прошлом механизм пересчета, заложенный прежним п. 5.9 Закона о налоге на прибыль, приводил к тому, что стоимость таких запасов исключалась из валовых расходов. А стало быть, право на «налоговые» расходы после 01.04.2011 г. в данном случае за налогоплательщиком должно сохраняться. Также нужно учитывать: поскольку в производстве по п. 5.9, как известно, пересчитывалась лишь материальная составляющая (в то время как остальные расходы производственников формировали валовые расходы в общеустановленном порядке), то именно ее (как не попавшую еще на расходы) в данном случае и вправе будут отнести в состав «налоговых» расходов «производственные» налогоплательщики.

«Переходный» дивидендный авансовый взнос. Дивидендный авансовый взнос, «не сыгравший» до 01.04.2011 г. в уменьшение налога на прибыль (т. е. превысивший сумму налога на момент вступления в силу «прибыльного» разд. III НКУ), не пропадает, а переносится на следующие периоды и может учитываться налогоплательщиком в уменьшение будущих налоговых обязательств в общеустановленном порядке — согласно п. 153.3 НКУ (подр. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ дополнен новым п. 25 с «дивидендным» абзацем соответствующего содержания). Таким образом, образовавшееся на 01.04.2011 г. превышение авансового взноса над суммой налоговых обязательств может быть зачтено в уменьшение налога на прибыль и после 01.04.2011 г. Поэтому при заполнении декларации по налогу на прибыль за II квартал 2011 года в строку 13.4 таблицы 1 «Уменьшение начисленной суммы налога» приложения ЗП нужно перенести значение строки 13.5.2 таблицы 1 приложения К6 к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2011 года (об отражении дивидендного авансового взноса в декларации по налогу на прибыль см. также тематические выпуски газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 56 и № 58, посвященные составлению «прибыльной» декларации).

Перенос «нерезидентских» процентов. Появившийся в подр. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ новый «процентный» п. 25 разрешает налогоплательщику учесть в налоговом учете расходы на выплату процентов «особым» нерезидентам (осуществляющим управление над налогоплательщиком), осуществив при этом перенос непопавших в расходы сумм на будущие периоды. Так, согласно этому пункту проценты, не отнесенные налогоплательщиком в соответствии с положениями п.п. 5.5.2 Закона о налоге на прибыль на валовые расходы до 1 апреля 2011 года, подлежат переносу и могут быть включены в состав расходов следующих отчетных периодов с учетом ограничений, предусмотренных ст. 141 НКУ (подробнее об этом см. также статью «Получаем валютный кредит: отражаем в учете» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 18, с. 30).

 

Когда вступают в силу «прибыльные» изменения?

Изменения, внесенные в «прибыльный» раздел III НКУ, вступают в силу по особым правилам, оговоренным п. 2 разд. II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3609. Так:

— подавляющее большинство всех «прибыльных» новшеств (в Законе № 3609 им посвящены пп. 40-53, 55-59 п. 1 разд. I) вступили в силу с 1 августа (т. е. с 1-го числа отчетного (налогового) месяца опубликования и вступления в силу Закона № 3609);

однако в то же время часть «прибыльных» изменений стала действовать задним числом, т. е. с 1 апреля 2011 года (даты вступления в силу «прибыльного» раздела III НКУ) — это изменения, внесенные в ст. 153 НКУ (и коснувшиеся валютных операций, операций с долговыми требованиями и обязательствами, операций по торговле ценными бумагами), а также изменения в «прибыльный» переходный подраздел 4 раздела ХХ НКУ (предусматривающие, в частности, возможность переноса дивидендного авансового взноса, нерезидентских процентов и пр.). Таким образом, валютные, долговые, ценнобумажные изменения и изменения, касающиеся «прибыльных» переходных положений НКУ, будут распространяться уже на весь II квартал 2011 года (что, возможно, в свою очередь, потребует проведения в налоговом учете ряда уточнений и корректировок). 



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (0)