Нашi сайти:
26.11.12

Когда надо распределять «входной» НДС?

Непосредственному порядку пропорционального распределения НДС посвящена одна из следующих статей. Здесь же мы, по большей части, разберем его сущность и ситуации, в которых такое распределение необходимо применять.


Что такое распределение?

Начнем с того, что в общем случае распределение «входного» НДС осуществляется на этапе первичного формирования налогового кредита. В то же время исходя из недавних разъяснений налоговиков распределение (с корректировкой налогового кредита по итогам года) возможно и в том случае, если товар, необоротный актив или услуга приобретались для облагаемой деятельности, а в дальнейшем начали частично использоваться в необлагаемых операциях (см. Единую базу налоговых знаний — код 130.19). Но теперь к сути вопроса.

Пропорциональное распределение «входного» НДС согласно п. 199.1 НКУ не является новшеством — похожее правило было предусмотрено еще в п.п. 7.4.3 Закона об НДС. По своему смыслу пропорциональное распределение НДС является механизмом формирования налогового кредита при частичном использовании товаров (заметим, что к товарам в соответствии с п.п. 14.1.244 НКУ относятся и необоротные активы) и услуг в облагаемых и необлагаемых операциях. Из сказанного следует особенно подчеркнуть, что необходимость в распределении «входного» НДС возникает лишь в том случае, если товары/услуги (их каждую единицу — шт., кг, м2, грн. и т. п.) предполагается одновременно использовать и в облагаемых, и необлагаемых операциях — при невозможности привязать их исключительно к тому или иному виду операций. В качестве простейшего примера может выступить приобретение станка для производства облагаемой и льготируемой продукции (более сложные примеры будут рассмотрены далее).

В то же время не стоит смешивать пропорциональное распределение «входного» НДС с общими условиями отражения налогового кредита. Так, в соответствии с п. 198.4 НКУ при приобретении товаров/услуг и необоротных активов, которые предполагается использовать для необлагаемых или льготируемых операций, сумма «входного» НДС не включается в налоговый кредит (такое же правило существовало и раньше — в п.п. 7.4.2 Закона об НДС). Такой порядок формирования налогового кредита на практике тоже иногда называют «распределением», хотя на самом деле оно таковым не является — эти ситуации путать нельзя! Особенностью такого «псевдораспределения» (и главным отличием от пропорционального распределения) является то, что оно применяется при условии, что нам заблаговременно известно точное количество товаров/услуг (каждой их единицы), используемых в облагаемых и необлагаемых поставках. Примером может служить приобретение бумаги для производства тетрадей и календарей — ведь исходя из калькуляций нам точно известно количество бумаги для производства каждого вида товара.

 

Когда использовать распределение?

Как правило, плательщик знает, в каких операциях (облагаемых или необлагаемых) будет использоваться приобретенный товар/услуга — а значит, может точно определить, какая часть «входного» НДС пойдет в налоговый кредит, а какая нет. Это относится в первую очередь к:

1) прямым расходам (ввиду их связи с определенной продукцией);

2) прочим расходам (общехозяйственным, административным и пр.), когда есть уверенность и документальные доказательства (бюджеты, бизнес-планы и т. п.) их связи с облагаемой или необлагаемой деятельностью.

То есть речь идет о ситуациях, когда каждая единица приобретенных товаров (услуг) полностью используется в одном виде деятельности — в этом случае следует применять п. 198.4 НКУ (или полностью относить «входной» НДС по каждой единице товара/услуги в налоговый кредит, или нет). В качестве примера можно назвать уже упоминавшийся случай с бумагой, используемой для производства тетрадей и календарей — в этом случае мы можем точно знать, сколько бумаги пойдет на производство тетрадей (льготируемая деятельность), а сколько на производство календарей (облагаемая НДС деятельность).

В то же время возможны ситуации, когда точно привязать какой-либо товар/услугу или необоротный актив к облагаемой или необлагаемой операции нельзя — в таких случаях как раз применяется пропорциональное распределение согласно п. 199.1 НКУ. При этом содержание данного пункта сразу же наталкивает на вопрос — что следует понимать под облагаемыми и необлагаемыми операциями? Ответ на него может дать формула расчета доли распределения* в соответствии с таблицей 1 приложения 7 к декларации по НДС, утвержденной приказом ГНАУ от 25.01.2011 г. № 41:

Д = 

НО

,


ОП

где Д — доля использования товаров/услуг/необоротных активов в налогооблагаемых операциях;

НО — налогооблагаемые операции (сумма стр. 1, 2.1, 2.2, 8.1, 8.2 кол. А декларации и уточняющих расчетов);

ОП — общий объем поставок (сумма стр. 6 и 8 кол. А декларации и уточняющих расчетов).

* Как многие помнят, ранее в этом вопросе приходилось ориентироваться на мнение налоговиков.

Важно отметить, что как в числителе, так и в знаменателе речь идет именно о поставках товаров и услуг, поскольку только поставки (п.п. 14.1.191 и п.п. 14.1.185 НКУ) включаются в указанные в формуле строки декларации**. В этом контексте обратим внимание на такие операции:

1) эмиссия ценных бумаг — данная операция поставкой не является. В то же время если речь идет о продаже ценных бумаг (а они, как известно, считаются товаром во всех случаях, кроме операций по их эмиссии — п.п. 14.1.244 НКУ), то такие операции уже будут считаться поставками (п.п. 14.1.191 НКУ) и должны участвовать в расчете доли;

2) передача/возврат объекта в оперативный лизинг — движение объекта в пределах договора оперативного лизинга не является его поставкой (п.п. 196.1.2 НКУ). В то же время аренда объекта является поставкой услуги;

3) передача товара в пределах посреднических договоров (например, передача товара комиссионеру по договору комиссии на продажу) — в соответствии с абз. «е» п.п. 14.1.191 НКУ такая операция является поставкой***;

4) поставка отходов и лома черных и цветных металлов, которые образовались у плательщика вследствие переработки, обработки, плавления товаров на производстве, строительстве, разборке ликвидированных основных фондов и прочих подобных операций — согласно п. 199.6 НКУ такие операции в расчете доли не участвуют. При этом не забывайте, что ликвидация основных фондов, осуществленная по желанию плательщика, является поставкой (абз. «д» п.п. 14.1.191).

** В противном случае в декларацию пришлось бы вносить и денежную выплату заработной платы, так как такая операция согласно п.п. 196.1.6 НКУ отнесена к операциям, не являющимся объектом обложения НДС.

*** За исключением операций в ВЭД (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 25, с. 32).

Кроме этого следует отметить, что на распределение не влияют операции по импорту товаров и получению услуг от нерезидента, с местом поставки как на территории Украины, так и за ее пределами — ведь в расчете доли участвуют лишь поставки налогоплательщика, а здесь имеет место приобретение. Ранее налоговики делали аналогичный вывод.

 

Отдельные ситуации

1. Использование товара в одном виде деятельности. Повторим еще раз: если товар/услуга (каждая единица — шт., кг, м2, грн. и т. п.) используется лишь в одном виде деятельности (облагаемом или необлагаемом), то пропорционального распределения НДС по данному товару/услуге не будет. В этом случае следует использовать п. 198.4 НКУ — то есть или полностью относить «входной» НДС в налоговый кредит, или нет (даже если пропорциональное распределение в соответствии с п. 199.1 НКУ используется по другим товарам/услугам).

Для лучшего понимания приведем пример — предприятие, которое одновременно продает канцтовары (облагаемые НДС поставки) и предоставляет юридические услуги (не являются объектом НДС согласно п.п. 196.1.14 НКУ):

а) если предприятие приобретает партию канцтоваров, часть которых отправится на продажу, а другая часть будет использована для оказания юридических услуг, то пропорционального распределения по ст. 199 НКУ не будет. В этом случае «входной» НДС по канцтоварам, которые пойдут на продажу, увеличит налоговый кредит, а другая их часть, используемая в юридических услугах, нет (в соответствии с п.п. 139.1.6 НКУ такая сумма может увеличить расходы);

б) если предприятие приобретает канцтовары для бухгалтерии, то в данном случае будет иметь место пропорциональное распределение по ст. 199 НКУ;

в) при оплате коммунальных услуг по административным помещениям «входной» НДС необходимо распределять согласно ст. 199 НКУ — поскольку отнести ту или иную часть таких услуг к продаже канцтоваров или к оказанию юридических услуг не представляется возможным. Аналогичная ситуация будет при аренде таких помещений.

2. Товары/услуги используются в некоторых видах облагаемой/необлагаемой деятельности и не используются в прочей деятельности. В качестве примера можно привести приобретение бумаги для производства тетрадей (льготируемые поставки) и календарей (облагаемый НДС поставки) при наличии прочих операций, в которых бумага не используется (продажа покупных фотоальбомов). Напомним, что ранее в такой ситуации мы склонялись к выводу, что распределение «входного» НДС должно производиться исходя из операций, для которых предназначаются такие товары (см. газету «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 101, с. 38) — то есть при расчете доли распределения учитывать лишь те поставки, для которых эти товары приобретались. В то же время ранее порядок реализации распределения НДС не был установлен в законе, что предполагало определенную диспозицию. В настоящее время п. 199.1 НКУ прямо установлено, что к «входному» НДС по товарам/услугам, которые предполагается использовать в облагаемых и необлагаемых операциях, применяется доля распределения, которая определяется в целом по всему предприятию (п. 199.2 НКУ).

3. Получение компенсационной бюджетной дотации. Вопрос о пропорциональном распределении НДС возникает лишь в случае с поставками при компенсации разницы между фактическими расходами и регулируемыми ценами (тарифами) в виде производственной дотации из бюджета (п.п. 197.1.28 НКУ). Дело в том, что согласно п.п. 197.1.28 НКУ поставка товаров/услуг в части указанной выше компенсации освобождена от НДС, а значит, в этом случае имеет место одновременно облагаемая и льготируемая поставка. Таким образом, при приобретении товаров/услуг, которые будут использованы для поставок с регулируемыми ценами, часть стоимости которых будет компенсирована за счет бюджетной дотации, налоговый кредит необходимо распределять

Наш сайт корисний для вас?

Підписатися на найактуальнішу розсилку для бухгалтера бюджетної установи

 
Журнал «Податки та бухгалтерський облік»


Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це

Коментарі (0)
Залишити коментарі:
Ваше ім`я
Коментарі