Правила формування податкових зобов’язань та податкового кредиту для бюджетників

Надання послуг, звільнених від ПДВ: як визначати податкові зобов’язання?

На бюджетні установи — платники ПДВ поширюються загальні правила оподаткування та обліку ПДВ.

Ба більше, дотримуватися таких правил слід навіть попри те, що бюджетні установи здійснюють як операції, звільнені від оподаткування ПДВ, так і ті, котрі оподатковуються ПДВ на загальних підставах. Також у цьому разі не має жодного значення той факт, що бюджетні установи провадять діяльність, яка фінансується за рахунок бюджетних коштів і не вважається господарською. Адже діяльність бюджетних установ спрямована не на отримання доходів, а на виконання законодавчо визначених функцій установи. Саме до таких висновків щодо бюджетників — платників ПДВ дійшли податківці у своєму роз’ясненні*.

* Роз’яснення ДПС «Щодо особливостей формування податкових зобов’язань та податкового кредиту бюджетними установами — платниками податку на додану вартість (далі — ПДВ) у разі одночасного використання придбаних товарів/послуг в оподатковуваних та не оподатковуваних ПДВ операціях, у т. ч. тих, що звільнені від оподаткування» від 11.12.2023.

Отже, правила, визначені ПКУ*, — єдині та обов’язкові для всіх платників ПДВ незалежно від форми власності платника (приватна, державна, комунальна) та типу здійснюваних ним операцій (звільнені від оподаткування ПДВ, оподатковувані).

* Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI.

Бюджетні установи — платники ПДВ під час надання послуг, звільнених від оподаткування на підставі ст. 197 ПКУ, повинні визначати ПЗ, керуючись вимогами ст. 187 ПКУ. Здійснювати це слід за датою постачання товарів / послуг, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше. Тобто це буде:

— або дата зарахування коштів від покупця / замовника;

— або дата відвантаження товарів / дата оформлення документа, який підтверджує факт постачання послуг.

До речі, з цього правила є винятки. Так, якщо бюджетна установа (постачальник товарів / послуг) уклала договір з іншою бюджетною організацією, в такому разі ПЗ слід визначати за датою надходження таких коштів від бюджетної організації, а не за датою першої події. Про це свідчать норми п. 187.7 ПКУ.

Таким чином, якщо бюджетна установа — платник ПДВ здійснює операції, звільнені від оподаткування ПДВ (наприклад, надає послуги або передає майно в межах суб’єкта управління майном), вона 100-відсотково повинна нарахувати ПЗ, але сума ПЗ за такими операціями фактично дорівнює нулю.

Зокрема, це стосується оформлення податкових накладних (далі — ПН) на такі операції та їх своєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН). Як це правильно зробити, читайте в матеріалі «Бюджетні особливості оформлення податкових накладних» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2025, № 3).

Придбання товарів та послуг: як формувати податковий кредит?

Під час придбання товарів та послуг установа отримує від своїх контрагентів — платників ПДВ документи, в яких зазначено вартість таких товарів, послуг та суми ПДВ.

Наведемо основні правила формування ПК, які необхідно пам’ятати кожній установі — платнику ПДВ.

Правило 1. Бюджетна установа — платник ПДВ формує ПК, виходячи із загальної вартості придбаних товарів та послуг.

До цього показника включаємо суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням (будівництвом, спорудженням) необоротних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні активи.

Правило 2. Датою віднесення сум ПДВ до ПК є дата тієї події, що відбулася раніше. Тобто це буде:

— або дата списання коштів з рахунку установи на оплату товарів (послуг);

— або дата отримання товарів (послуг).

Правило 3. Підстава для віднесення сум ПДВ до ПК — це ПН, оформлена постачальником на ім’я бюджетної установи та зареєстрована в ЄРПН.

Правило 4. Установа — платник ПДВ формує ПК незалежно від напряму використання придбаних товарів чи наданих послуг (в оподатковуваних чи звільнених операціях).

Тобто не має значення, в яких саме операціях установа використовуватиме придбані товари чи послуги, ПК виникає однозначно.

Правило 5. Установа формує ПК незалежно від того, почала вона використовувати придбані товари чи послуги в оподатковуваних операціях протягом звітного податкового періоду чи ні. Ба більше, на формування ПК не впливає той факт, чи взагалі здійснювала установа оподатковувані операції протягом звітного податкового періоду.

Отже, підсумуємо: установа — платник ПДВ відображає ПК у повному обсязі (тобто 100 %) щодо придбаних товарів та послуг незалежно від напряму їх використання та призначення. Та головне — така можливість виникає лише за наявності правильно оформленої та зареєстрованої ПН в ЄРПН. Вищезазначені правила формування ПК чітко прописано в п. 198.3 ПКУ.

До речі, саме за цими правилами бюджетні установи формують ПК і щодо отриманих комунальних послуг. Звісно ж, установа — платник ПДВ відносить до ПК відповідні суми ПДВ за наявності оформленої та зареєстрованої ПН щодо отриманих комунпослуг.

Компенсуючі податкові зобов’язання: коли нараховувати?

Насамперед із компенсуючими ПЗ мають справу установи, які здійснюють операції, звільнені від оподаткування ПДВ. Нагадаємо: перелік таких операції наведено в ст. 197 ПКУ.

Основна мета нарахування «компенсуючих» ПЗ полягає в тому, щоб не дозволити платнику ПДВ сформувати від’ємне значення ПДВ за рахунок ПК, сплаченого під час придбання товарів та послуг. Якщо цього не робити, то ПК у таких платників майже завжди перевищуватиме ПЗ. Відтак платник постійно зазначатиме в декларації з ПДВ бюджетне відшкодування і від’ємне значення ПДВ. Механізм нарахування компенсуючих ПЗ прописано в п. 198.5 ПКУ.

Основні правила застосування цього механізму такі:

1) установа нараховує компенсуючі ПЗ з ПДВ, лише якщо за операцією з придбання товарів та послуг вона має право на ПК.

Доки немає права на ПК, компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ не нараховуємо. Відповідно щойно з’явилося таке право (ПН зареєстрована в ЄРПН), установа може нарахувати компенсуючі ПЗ;

2) нараховуємо компенсуючі ПЗ, якщо товари та послуги придбано для використання в операціях:

— які не є об’єктом оподаткування (ст. 196 ПКУ);

— звільнених від оподаткування (ст. 197 ПКУ);

— які не є господарською діяльністю платника ПДВ (наприклад, наднормативні нестачі та втрати, псування тощо);

3) базу для нарахування зобов’язань визначаємо:

— для товарів та послуг — виходячи з вартості придбання;

— для необоротних активів — виходячи з балансової (залишкової) вартості на початок звітного періоду;

4) на підтвердження нарахування компенсуючих ПЗ установа складає зведену ПН і своєчасно реєструє її в ЄРПН.

Як правильно заповнити таку ПН, читайте в матеріалі «Бюджетні особливості оформлення податкових накладних» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2025, № 3).