12753 0

Модернізуємо, поліпшуємо, дообладнуємо…

08.09.15
Сучасні умови глобалізації вимагають постійної розробки та впровадження новітніх технологій у всі сфери нашого життя. Тому обладнання, транспортні засоби, різноманітні інструменти, прилади та інші необоротні активи нині зазнають морального зносу навіть більшою мірою, аніж фізичного. У зв’язку з цим виникає потреба в їх модернізації та дообладнанні. Саме модернізація дає змогу покращити техніко-експлуатаційні характеристики необоротних активів, пристосувати їх до вимог сьогодення і, що не менш важливо, зекономити бюджетні кошти. Адже модернізувати (дообладнати) вже існуючий об’єкт необоротних активів значно дешевше, ніж придбати новий. Як же відобразити операції з модернізації необоротних активів у бухгалтерському обліку, беручи до уваги зміни у законодавстві, які відбулися у 2015 році? Який порядок нарахування амортизації на модернізований об’єкт? Про це та інше дізнаєтесь із цієї статті.

Автор: Крот Юлія, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Під модернізацією слід розуміти комплекс робіт, виконання яких призведе до збільшення економічних вигод у майбутньому та/або збільшення потенціалу його корисності. Інакше кажучи, результатом модернізації об’єкта основних засобів має стати його поліпшення. Це випливає з п. 1 розд. ІІІ НП(С)БО 121. Тоді як роботи, проведені з метою підтримання об’єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, не можуть вважатися модернізацією чи дообладнанням.

Аби не виникало сумнівів з приводу віднесення тих чи інших робіт до модернізації або ремонту, Мінфін навіть навів кілька прикладів поліпшення основних засобів у абз. 3 п. 3 розд. VI Методрекомендацій. Зокрема, до таких робіт належать:

1) модифікація, модернізація з метою подовження терміну корисної експлуатації об’єкта або збільшення його виробничої потужності;

2) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості робіт, послуг;

3) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дасть змогу зменшити витрати;

4) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Відображення в обліку

Чи потрібно зменшувати первісну вартість основного засобу на вартість вилучених запчастин під час модернізації?

Усі витрати на поліпшення об’єкта основних засобів (реконструкцію (реставрацію), модернізацію, добудову, дообладнання) слід відносити на збільшення його первісної вартості. Чітку вказівку на це містить п. 1 розд. ІІІ НП(С)БО 121.

Підставою для визнання витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об’єкта, кількості та/або якості робіт, послуг, які надаються цим об’єктом.

Увага! Рішення про характер і ознаки здійснюваних робіт із модернізації (модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) об’єкта основних засобів приймає керівник установи.

Тобто саме керівних вирішує, чи спрямовані такі роботи на підвищення техніко-економічних можливостей об’єкта, що приведе до збільшення економічних вигод, або ж вони здійснюються для підтримання об’єкта в придатному для використання стані. При цьому керівник обов’язково має враховувати результати аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат ( п. 2 розд. VI Методрекомендацій). Від такого рішення власне і залежить, чи будуть віднесені на збільшення первісної вартості об’єкта витрати на виконання згаданих робіт або їх спишуть на витрати звітного періоду.

Вартість робіт із поліпшення об’єкта основних засобів включають до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості відповідного об’єкта ( абз. 2 п. 3 розд. VI Методрекомендацій). Причому ключовим словосполученням у цій нормі є «вартість робіт». Чому? Бо раніше Держказначейство у листі від 23.04.2008 р. № 3.4-04/1153-6784 наголошувало, що первісну вартість необоротного активу слід збільшувати лише на вартість додаткового укомплектування. І тільки якщо у підтвердних документах вартість модернізації була указанаоднією сумою (вартість придбаного обладнання + вартість виконаних робіт), бюджетні установи мали право збільшувати первісну вартість необоротного активу на загальну суму. Відтепер же і вартість придбаного обладнання, і вартість послуг із його монтажу та установлення слід відносити на збільшення первісної вартості модернізованого об’єкта.

Отже, відповімо на запитання стосовно необхідності зменшення первісної вартості основного засобу на вартість вилучених із нього запчастин у процесі модернізації. Ні, цього робити не потрібно. Навпаки, після проведення модернізації первісну вартість основного засобу необхідно збільшити на вартість установленого обладнання (запасних частин) та послуг із дообладнання.

Важливо! Роботи з поліпшення об’єкта основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) здійснюються за рахунок капітальних витрат, передбачених у кошторисах на виконання зазначених робіт. Така вимога встановлена п. 2 розд. VI Методрекомендацій.

Проведення модернізації чи іншого поліпшення необоротних активів за рахунок коштів, передбачених у кошторисі на поточні видатки, буде кваліфіковане, як нецільове використання бюджетних коштів (ст. 119 БКУ). У свою чергу, такі дії передбачають застосування до порушників заходів впливу, передбачених ст. 117 БКУ та ст. 16412 КУпАП.

З огляду на це, проведення робіт, спрямованих на поліпшення основних засобів, слід планувати заздалегідь за відповідними КЕКВ. Так, видатки на модернізацію та дообладнання основних засобів (у тому числі на придбання комплектуючих засобів та оплату послуг з їх установлення) проводять за КЕКВ 3132 «Капітальний ремонт інших об’єктів». Це передбачено п. 8 п.п. 3.1.3.2 Інструкції № 333.

А тепер кілька слів про документальне оформлення модернізації об’єктів основних засобів. Так, для оформлення прийняття-здавання основних засобів після реконструкції чи модернізації застосовується Акт прийняття-здавання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів типової форми № ОЗ-2 (бюджет). Форма цього акта затверджена спільним наказом Головного управління Держказначейства та Держкомстату від 02.12.97 р. № 125/70. У цьому акті слід указати кошторисну вартість модернізації згідно із затвердженим розрахунком витрат, необхідних для її здійснення, та фактичну вартість закінчених робіт. Також пам’ятайте, що зміни в характеристиці об’єкта, пов’язані з його модернізацією, необхідно відобразити у відповідному розділі акта та в його технічному паспорті. Окрім того, згаданий акт є підставою для здійснення записів про модернізацію існуючого об’єкта до Інвентарної картки обліку основних засобів в бюджетних установах типової форми № ОЗ-6 (бюджет).

Для узагальнення інформації про витрати на модернізацію об’єктів необоротних активів Планом рахунків призначено субрахунки рахунка 14 «Незавершені капітальні інвестиції в необоротні активи»:

— субрахунок 141 «Капітальні інвестиції в основні засоби» для відображення витрат на модернізацію основних засобів:

— субрахунок 142 «Капітальні інвестиції в інші необоротні матеріальні активи» — інших необоротних матеріальних активів;

— субрахунок 143 «Капітальні інвестиції в нематеріальні активи» — нематеріальних активів.

Порядок відображення операцій з модернізації необоротних активів на рахунках бухгалтерського облік розглянемо на умовному прикладі.

Приклад 1. Бюджетна установа придбала систему безперебійної подачі чорнил для принтера. Вартість обладнання становить 386 грн. (у тому числі ПДВ — 64,33 грн.). Підключення та налаштування системи здійснив працівник установи.

Дообладнання принтера оформлено Актом прийняття-здавання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів типової форми № ОЗ-2 (бюджет). Дообладнання також було відображено в Інвентарній картці обліку основних засобів в бюджетних установах типової форми № ОЗ-6 (бюджет), оформленій на принтер.

У бухгалтерському обліку ці операції слід відображати так:

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція субрахунків

Сума, грн.

дебет

кредит

1

2

3

4

5

1

Оприбутковано систему безперебійної подачі чорнил для принтера (з ПДВ)

238

675

386

2

Перераховано кошти постачальнику за отримане обладнання

675

321

386

3

Списано вартість системи безперебійної подачі чорнил на дообладнання принтера

142

238

386

Водночас відображено фактичні витрати

801

402

386

4

Збільшено вартість принтера на вартість додаткового укомплектування

113

142

386

Водночас відображено зміни у капіталі

402

401

386

Що робити із вилученими (заміненими) під час модернізації основного засобу запасними частинами, які застаріли, але ще придатні для використання під час ремонту іншого обладнання? Можна їх оприбуткувати?

Оприбуткувати на баланс установи придатні для подальшого використання запчастини, які було вилучено під час модернізації основного засобу, не просто можна, а й необхідно. Звісно, якщо вони відповідають вимогам щодо визнання їх активами. Зокрема, згідно з п. 1 розд. ІІ НП(С)БО 123 запаси визнаються активом, якщо їх вартість можливо достовірно визначити, існує ймовірність отримання майбутніх економічних вигід від їх використанням та/або вони мають потенціал корисності. Подальшу долю та оцінку вилучених в ході модернізації деталей визначає постійно діюча комісія установи. Результати такої оцінки оформляють актом про оцінку.

Таким чином, запасні частини, які можна використати для ремонту інших основних засобів, слід оприбуткувати на субрахунок 238«Запасні частини до транспортних засобів, машин і обладнання». Якщо ж вилучені під час модернізації деталі непридатні для подальшого використання, але містять дорогоцінні метали або можуть бути здані спеціалізованому підприємству як брухт металів (чорного, кольорових), їх слід оприбуткувати на субрахунок 261 «Запаси для розподілу, передачі, продажу».

Нагадаємо: усі надходження в натуральній формі бюджетні установи повинні відображати в Довідці про надходження в натуральній формі. Її слід подати до органу Держказначейської служби не пізніше останнього робочого дня звітного місяця. Цього вимагає п. 12.7 Порядку казначейського обслуговування місцевих бюджетів, затвердженого наказом Мінфіну від 23.08.2012 р. № 938та п. 11.16 Порядку казначейського обслуговування державного бюджету за витратами, затвердженого наказом Мінфіну від 24.12.2012 р. № 1407.

Для наочності розглянемо умовний приклад.

Приклад 2. Бюджетна установа придбала для модернізації комп’ютера 2 модулі пам’яті (DDR-3) вартістю 324 грн. кожен (у тому числі ПДВ — 54 грн.) та жорсткий диск (HDD) вартістю 1320 грн. (у тому числі ПДВ — 220 грн.). Модернізація комп’ютера проведена власними силами установи, без залучення сторонніх фахівців.

Модернізацію комп’ютера оформили Актом прийняття-здавання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів типової форми № ОЗ-2 (бюджет). Також факт модернізації відобразили в Інвентарній картці обліку основних засобів в бюджетних установах типової форми № ОЗ-6 (бюджет).

Під час модернізації із комп’ютера було вилучено жорсткий диск ємністю 250 Гб і замінено на більш ємний (500 Гб). Вилучений жорсткий диск придатний для ремонту інших комп’ютерів. Згідно з актом про оцінку вартість вилученого жорсткого диска становить 150 грн.

В облікових регістрах ці операції слід відображати так:

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція субрахунків

Сума, грн.

дебет

кредит

1

2

3

4

5

1

Оприбутковано комплектуючі для модернізації комп’ютера (з ПДВ) (324 грн. х 2 + 1320 грн.)

238

675

1968

2

Перераховано кошти за отримані комплектуючі постачальнику

675

321

1968

3

Списано вартість модулів пам’яті та жорсткого диска на модернізацію комп’ютера

141

238

1968

Водночас відображено фактичні витрати

801

402

1968

4

Збільшено вартість комп’ютера на вартість модернізації

104

141

1968

Водночас відображено зміни у капіталі

402

401

1968

5

Оприбутковано вилучений під час модернізації жорсткий диск, придатний для подальшого використання

324

712*

150

364

324

150

238

364

150

* Не пізніше останнього робочого дня звітного місяця слід подати до органу Держказначейської служби Довідку про надходження в натуральній формі.

Нарахування амортизації

Який порядок нарахування амортизації модернізованого основного засобу? Яку вартість брати за основу при нараховуванні амортизації за той квартал, в якому відбулася модернізація об’єкта основних засобів, якщо модернізація тривала не весь квартал?

Відразу зауважимо, що нараховувати амортизацію на об’єкт модернізації протягом періоду виконання відповідних робіт не потрібно. Адже нарахування амортизації згідно з п. 3 розд. IV НП(С)БО 121 призупиняється на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. На це також указує п. 2 розд. V Методрекомендацій.

Припиняємо нараховувати амортизацію починаючи з місяця, що настає за місяцем його передачі на реконструкцію, модернізацію, добудову чи дообладнання. І починаючи з місяця, наступного за місяцем введення об’єкта в експлуатацію після реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, нарахування амортизації слід відновити ( п. 9 розд. V Методрекомендацій).

Призупинення і поновлення експлуатації об’єкта основних засобів на період його модернізації слід оформити наказом керівника установи. Цей факт також необхідно обов’язково відобразити у Відомості обліку експлуатації необоротних активів. Форма такої відомості наведена у статті «Облікова політика бюджетних установ у 2015 році» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2015, № 7, с. 29). Одночасно із цим робимо запис про призупинення використання основного засобу до відповідної Інвентарної картки обліку основних засобів в бюджетних установах типової форми № ОЗ-6 (бюджет).

Нарахування амортизації проводиться щокварталу на дату балансу. При цьому квартальну суму амортизації визначають діленням річної суми на 4. Суму амортизації об’єктів основних засобів обчислюють у гривнях без копійок за повну кількість календарних місяців їх перебування в експлуатації у звітному періоді. Це означає: навіть якщо модернізація об’єкта тривала кілька днів, а не цілий місяць, то за весь місяць, в якому проводилися такі роботи, нараховувати амортизацію ми не будемо.

Тепер про вартість об’єкта необоротних активів, на яку слід нараховувати амортизацію.

Тут усе просто. При нарахуванні амортизації за місяць (період), який передував модернізації об’єкта необоротних активів, за основу беремо його «початкову» первісну вартість. А за той місяць (період), що слідує за місяцем введення об’єкта в експлуатацію після модернізації (дообладнання) основного засобу, будемо нараховувати амортизацію вже на первісну вартість, збільшену на вартість такої модернізації (дообладнання).

Так, розрахунок квартальної суми амортизації дещо ускладнюється у випадку, якщо модернізація тривала менше кварталу. При цьому за одним і тим же об’єктом суму амортизації за звітний квартал доведеться визначати додаванням суми амортизації за місяць до і за місяць після модернізації.

Щоб остаточно розібратися з цим питанням, пропонуємо розглянути порядок нарахування амортизації на модернізований об’єкт на умовному прикладі.

Приклад 3. У квітні 2015 року бюджетна установа придбала газобалонне обладнання (ГБО) для установлення на службовий легковий автомобіль. Вартість ГБО становить 4200 грн. (у тому числі ПДВ — 700 грн.). Установку було проведено сторонньою організацією у травні 2015 року. Вартість послуг з установки та налаштування ГБО — 800 грн. Первісна вартість автомобіля до дообладнання становила 120000 грн. Керівником установи прийнято рішення про збільшення вартості автомобіля у зв’язку з його дообладнанням на суму 5000 грн. (4200 грн. + 800 грн.).

Згідно з наказом керівника установи експлуатацію автомобіля було призупинено у зв’язку з дообладнанням на період з 04.05.2015 р. по 22.05.2015 р. Факт призупинення експлуатації транспортного засобу зафіксовано у Відомості обліку експлуатації необоротних активів, а також в Інвентарній картці обліку основних засобів в бюджетних установах типової форми № ОЗ-6 (бюджет). Таким чином, упродовж ІІ кварталу автомобіль перебував в експлуатації протягом 2 повних місяців (квітень і червень 2015 року).

Зміни у технічних характеристиках автомобіля, пов’язані з його переобладнанням, відображено в Акті прийняття-здавання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів типової форми № ОЗ-2 (бюджет).

Нарахування амортизації на службовий автомобіль за ІІ квартал 2015 року проведено в такому порядку

Сума амортизації за квітень 2015 року: 120000 грн. : 7 років : 12 місяців ≈ 1429 грн.

Сума амортизації за травень 2015 року не нараховується у зв’язку з дообладнанням автомобіля.

Сума амортизації за червень 2015 року: 125000 грн. : 7 років : 12 місяців ≈ 1488 грн.

Разом сума амортизації за ІІ квартал 2015 року: 1429 грн. + 1488 грн. = 2917 грн.

Чи потрібно донараховувати знос при збільшенні первісної вартості модернізованих інших необоротних матеріальних активів і якщо так, то коли це слід робити?

Дійсно, запитання досить цікаве. Справа в тім, що на інші необоротні матеріальні активи амортизація нараховується методом «50/50». Тобто в першому місяці передачі у використання об’єкта ми нараховуємо амортизацію у розмірі 50 % його первісної вартості та решта 50 %— у місяці його списання з балансу. Це передбачено п. 7 розд. IV НП(С)БО 121. Отже, за загальним правилом на момент списання сума амортизації, нарахованої на об’єкт інших необоротних матеріальних активів, має становити 100 % його первісної вартості. У результаті ж модернізації первісна вартість такого об’єкта зростає, відтак має збільшитися і сума нарахованої амортизації. От і виникає запитання: коли донарахувати знос — під час списання модернізованого об’єкта з балансу чи 50 % від вартості модернізації (дообладнання) під час збільшення первісної вартості об’єкта, а решту 50 % — при його списанні?

Це питання ніяк не регламентовано ані нормами НП(С)БО 121, ані Методрекомендаціями. До речі, подібна ситуація і раніше (до 2015 року) не була визначена в Положенні № 611. Тому діяти бухгалтеру доведеться на власний розсуд. Здається, немає жодної різниці, коли провести таке донарахування амортизації. Однак ми все ж таки вважаємо за доцільне обрати другий варіант. Так більше шансів, що сума донарахування ніде не «загубиться».

Як конкретно це зробити, пропонуємо розглянути на прикладі (вихідні дані прикладу 1 на с. 14).

Приклад 4. Після дообладнання принтера було прийнято рішення збільшити суму амортизації (першу половину), нараховану на принтер, на 50 % вартості дообладнання.

У бухгалтерському обліку ці операції слід відображати так:

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція субрахунків

Сума, грн.

дебет

кредит

1

Збільшено суму зносу, нараховану на принтер, у зв’язку з дообладнанням (386 грн. х 50 : 100)

841

132

193

Водночас проведено другий запис

401

841

193

Нормативні документи

БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.

КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-Х.

НП(С)БО 121 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 121 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

НП(С)БО 123 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 123 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

Методрекомендації — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11.

Інструкція № 333 — Інструкція щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затверджена наказом Мінфіну від 12.03.2012 р. № 333.

План рахунків — План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.

Положення № 611 — Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджене наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.

 

 



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (0)