Новий План рахунків: переносимо залишки

Автор : Гапоненко Людмила, заступник директора Департаменту податкової, митної політики і методології бухгалтерського обліку — начальник Управління методології бухгалтерського обліку Міністерства фінансів України

Підготовка до перенесення залишків

Залишився позаду 2016 рік. Проведено інвентаризацію, у результаті якої виявлено фактичну наявність активів, перевірено повноту відображення зобов’язань, врегульовано усі розбіжності, зроблено остаточні обороти з віднесення на результати виконання кошторису отриманих впродовж року доходів і здійснених витрат, складено річну фінансову і бюджетну звітність.

Тепер саме час зайнятися переведенням бухгалтерського обліку на нові рейки. І передусім варто вивчити першоджерела, тобто нормативно-правові акти, які вводять нові підходи до відображення інформації на рахунках бухгалтерського обліку. Зокрема, це:

— План рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2013 р. № 1203 (далі — План рахунків);

— Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затверджений наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219* (далі — Порядок застосування Плану рахунків).

* Якщо міністерство (інший центральний орган виконавчої влади), до сфери діяльності якого належить ваша установа, визнає необхідним, воно може в межах своєї компетенції і згідно з галузевими особливостями розробити власні методичні рекомендації відносно порядку застосування Плану рахунків в установах, які йому підпорядковані, з урахуванням специфіки їх діяльності.

Крім того, в допомогу розпорядникам бюджетних коштів Мінфін підготував Методичні рекомендації зі співставлення субрахунків бухгалтерського обліку та перенесення залишків, які затвердив наказом від 21.12.2016 р. № 1127 (далі — Методрекомендації, див. с. 12 цього номера).

Також Мінфіном підготовлено Рекомендації зі співставлення субрахунків бухгалтерського обліку доходів та витрат з кодами бюджетної класифікації (див. лист від 30.12.2016 р. № 31-11420-06-5/37851 на с. 6 цього номера).

Зверніть увагу, що в Плані рахунків за десятковою системою наведено коди (номери) і найменування синтетичних рахунків і субрахунків. При цьому цифри в кодах означають наступне:

• перша цифра балансового рахунку означає клас рахунків;
• друга — номер синтетичного рахунку;
• третя — ідентифікатор суб’єкта державного сектору*;

* Ця цифра змінюється залежно від виду суб’єкта держсектору:

1 — розпорядник бюджетних коштів;

2 — державний цільовий фонд;

3 — державний бюджет;

4 — місцеві бюджети;

5 — рахунки органів Казначейства.

У 2017 році актуальні тільки дві цифри ідентифікатора. Це:

— 1 — розпорядник бюджетних коштів;

— 2 — державний цільовий фонд.

— четверта — номер субрахунку (окрім позабалансових рахунків класу 0**).

** Позабалансові рахунки класу 9 «Позабалансові та управлінські рахунки бюджетів та державних цільових фондів» в 2017 році не застосовуються.

Після ґрунтовного вивчення цих документів ви повинні визначити перелік тих субрахунків бухгалтерського обліку, які потрібні вашій установі для відображення здійснюваних господарських операцій.

Особливістю цього переходу на новий План рахунків є те, що не усі старі рахунки повністю відповідають новим.

Так, деякі рахунки укрупнюються шляхом об’єднання декількох старих рахунків в один новий (наприклад, новий субрахунок 1017 «Тварини та багаторічні насадження» утворюється шляхом об’єднання частини залишків по старих субрахунках 107 «Робочі і продуктивні тварини» і 108 «Багаторічні насадження»; новий субрахунок 1118 «Інші необоротні матеріальні активи» утворюється шляхом об’єднання частини залишків по старих субрахунках 114 «Білизна, постільні речі, одяг та взуття», 115 «Тимчасові нетитульні споруди», 118 «Матеріали тривалого використання для наукових цілей» тощо).

А є зворотна ситуація, коли старий субрахунок ділиться на декілька нових субрахунків (наприклад, залишки по рахунку 234 «Господарські матеріали і канцелярське приладдя» розподіляються на нові субрахунки 1512 «Медикаменти і перев’язувальні матеріали», 1513 «Будівельні матеріали», 1812 «Малоцінні і швидкозношувані предмети» тощо).

Також важливе те, що з 2017 року отримані доходи і понесені витрати розпорядники бюджетних коштів повинні вести на більш деталізованому рівні. Про це ми детальніше розповімо в наших наступних консультаціях.

Але мало того, що п. 2 Плану рахунків передбачена така можливість, настійно рекомендуємо нею скористатися і ввести аналітику до субрахунків. При цьому аналітичними параметрами можуть бути такі:

— загальний фонд (можна позначити цифрою «0»);

— спеціальний фонд по видах надходжень (можна позначити цифрами «1», «2» і т. д.).

Введення такої аналітики потрібне для більш точного відображення господарських операцій з урахуванням особливостей бюджетного законодавства і правильного розкриття інформації надалі при складанні фінансової і бюджетної звітності.

Перелік субрахунків у вигляді робочого плану субрахунків необхідно затвердити наказом (чи розпорядженням) про організацію бухгалтерського обліку.

При цьому щоб уникнути плутанини в облікових даних при консолідації в зведеній фінансовій і бюджетній звітності розпорядника вищого рівня, такий розпорядник повинен визначити єдині вимоги. Тобто, в ідеалі розпорядник бюджетних коштів вищого рівня для своїх нижчих може видати єдиний розпорядчий документ про застосування робочого плану рахунків.

Перенесення залишків здійснюється в міжзвітний період (звіт за 2016 рік вже складено, а наступний звітний період — I квартал 2017 року ще не настав) на підставі бухгалтерської довідки з додаванням таблиці відповідності субрахунків бухгалтерського обліку, які діють у 2016 і 2017 роках. 

Переведення залишків у бухгалтерській довідці відображається таким чином:

— дебетові залишки переносяться із зазначенням по кредиту старого номера рахунку і по дебету нового номера рахунку;

— кредитові залишки переносяться із зазначенням по дебету старого номера рахунку і по кредиту нового номера рахунку.

У результаті перенесення залишків по рахунках старі рахунки мають бути закриті і відкриті нові згідно з Планом рахунків станом на 1 січня 2017 року.

Переносимо залишки

Після того, як ви визначитеся з відповідністю старих і нових субрахунків, можна приступати до процедури перенесення залишків.

Далі розповімо, як це зробити розпорядникам бюджетних коштів (третя цифра в субрахунку — «1»), які мають рахунки в Казначействі. Державні цільові фонди при цьому використовують таку ж схему, тільки застосовують свої субрахунки (третя цифра в субрахунку — «2»).

Перенесення залишків грошових коштів

Передусім нагадаємо, що залишків грошових коштів загального фонду на рахунках бути не повинно. Пов’язано це з тим, що згідно зі ст. 57 БКУ не пізніше 31 грудня поточного бюджетного періоду Казначейство України закриває усі рахунки, відкриті в поточному бюджетному періоді для виконання бюджету. Порядок закриття рахунків поточного бюджетного періоду і відкриття рахунків наступного бюджетного періоду визначений наказом Мінфіну від 22.06.2012 р. № 758.

Що стосується коштів на рахунках спеціального фонду, то тут ситуація інша. Так, у ст. 57 БКУ сказане про те, що на кінець бюджетного періоду Казначейство повинне зберегти залишки коштів на рахунках спецфонду бюджету і субвенцій зі спецфонду держбюджету на рахунках спецфонду місцевих бюджетів для покриття відповідних витрат у наступному бюджетному періоді з урахуванням їх цільового призначення. І тільки у разі відсутності відповідних бюджетних призначень на наступний бюджетний період залишки коштів спецфонду мають бути перераховані до загального фонду бюджету.

Таким чином, ті установи, у яких є залишки на рахунках спецфонду, повинні їх перенести на нові субрахунки.

Проте врахуйте, що Планом рахунків для обліку грошових коштів на рахунках у Казначействі передбачено всього три субрахунки:

— 2313 «Реєстраційні рахунки» (для обліку грошових коштів, які знаходяться на рахунках в органах Казначейства, що можуть бути використані для поточних операцій);

— 2314 «Інші рахунки в Казначействі» (для обліку інших надходжень грошових коштів, які знаходяться на рахунках в органах Казначейства, що не відображені на субрахунку 2313, зокрема, кошти для виплати працівникам допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю; кошти, виділені з бюджету розпорядникові бюджетних коштів для подальшого їх розподілу і перерахування на реєстраційні рахунки);

— 2315 «Рахунки для обліку депозитних сум» (для обліку коштів, які надходять у тимчасове розпорядження розпорядників бюджетних коштів і з настанням відповідних умов підлягають поверненню або перерахуванню за призначенням).

Тобто на реєстраційному рахунку 2313 тепер обліковуватимуться як кошти загального фонду, що раніше обліковувалися на субрахунку 321 «Реєстраційні рахунки», так і кошти спецфонду, які до 2017 року обліковувалися на різних субрахунках, а саме на 323 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку коштів, отриманих як плата за послуги», 324 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку коштів, отриманих за іншими джерелами власних надходжень» і 326 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку інших надходжень спеціального фонду».

На субрахунку 2314 тепер потрібно обліковувати кошти, рух яких раніше обліковувався на субрахунках 322 «Особові рахунки», 328 «Інші рахунки в казначействі».

А оскільки, як раніше, так і зараз, розпорядникам бюджетних коштів необхідно контролювати надходження і витрачання коштів по видах власних надходжень, до субрахунків 2313 і 2314 треба ввести відповідну аналітику, про що ми вже говорили вище.

Кореспонденція субрахунків при перенесенні залишків з рахунків спецфонду виглядає так:

Що стосується грошових коштів в касі установи, то на кінець року їх там бути не повинно, тобто залишок на субрахунках 301 «Каса в національній валюті», 302 «Каса в іноземній валюті» має дорівнювати нулю. Значить, і переносити на нові субрахунки 2211 і 2212, відповідно, нічого.

Якщо на балансі установи значаться грошові документи, то перенесення їх залишків здійснюється такими проводками:

Перенесення залишків необоротних активів і запасів

Тут ніяких складнощів не повинно виникнути. Залишки по субрахунках старих класів 1 «Необоротні активи» і 2 «Запаси» необхідно перенести на відповідні субрахунки класу 1 «Нефінансові активи» нового Плану рахунків.

Проте, зверніть увагу, зокрема, на такі моменти.

1. З об’єктів, що обліковуються на субрахунках 101 «Земельні ділянки» і 103 «Будинки та споруди», необхідно виділити об’єкти, які обліковуватимуться на абсолютно новому субрахунку 1010 «Інвестиційна нерухомість».

Що це за об’єкти? Для відповіді на це запитання потрібно заглянути в НП(С)БОДС 129 «Інвестиційна нерухомість», затверджене наказом Мінфіну від 24.12.2010 р. № 1629 (ср. 031233400), яке набуло чинності 01.01.2017 р. Згідно з цим документом інвестиційною нерухомістю вважаються земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримуваній з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу.

Тому якщо на балансі вашої установи є активи, що відповідають цьому визначенню, їх вартість необхідно виділити і перенести на субрахунок 1010. До нього необхідно ввести аналітичні рахунки з тим, щоб розмежувати облік об’єктів, що обліковуються на ньому: землі, будинки, споруди.

Оскільки на такі об’єкти був нарахований знос, то його теж потрібно виділити із загальної суми зносу, що обліковується на субрахунку 131 «Знос основних засобів» і перенести на спеціальний субрахунок 1414 «Знос інвестиційної нерухомості». До цього субрахунку також потрібна аналітика.

Бухгалтерські проводки при цьому виглядають так:

2. Зверніть увагу на особливості застосування субрахунків рахунку 17 «Біологічні активи» Плану рахунків при перенесенні залишків.

На сьогодні Мінфіном розроблено проект наказу «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 136 «Біологічні активи».

Це положення (стандарт) буде визначати методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи, пов’язані із сільськогосподарською діяльністю (класифікацію, визнання, оцінку), і про одержані в процесі їх біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію та розкриття у фінансовій звітності інформації про них.

Зважаючи на викладене, при перенесенні залишків субрахунки 1711 «Довгострокові біологічні активи рослинництва» та 1712 «Довгострокові біологічні активи тваринництва» Плану рахунків не застосовуються.

Активи, які переносяться на субрахунок 1714 «Поточні біологічні активи тваринництва», в бухгалтерському обліку відображаються відповідно до вимог НП(С)БОДС 123 «Запаси», затвердженого наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

3. З перенесенням залишків запасів теж треба бути уважними. Переносити слід кожну одиницю, оскільки не усі старі субрахунки точно відповідають новим.

Наприклад, на субрахунок 1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» треба перенести як матеріальні цінності, що обліковуються на субрахунках 221 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» і 222 «Малоцінні та швидкозношувані предмети спеціального призначення», так і частину матеріальних цінностей, що обліковуються на субрахунках 234 «Господарські матеріали і канцелярське приладдя» і 237 «Матеріали в дорозі».

До того ж цінності з рахунку 234 залежно від їх виду треба перерозподілити, окрім субрахунку 1812, також і на субрахунки 1512 «Медикаменти і перев’язувальні засоби» і 1513 «Будівельні матеріали».

А нового субрахунку, аналогічного субрахунку 237 «Матеріали в дорозі», в діючому Плані рахунківнемає. Тому, якщо у вас на цьому субрахунку обліковувалися якісь цінності, їх потрібно перерозподілити залежно від їх виду на субрахунки рахунку 151 «Виробничі запаси розпорядників бюджетних коштів», субрахунки 1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» і 1816 «Інші нефінансові активи».

Наведемо кореспонденцію субрахунків з перенесення залишків рахунків обліку необоротних активів і запасів:

Перенесення дебіторської заборгованості

Усі бюджетники чудово знають про те, що дебіторська заборгованість — це погано. Авансування бюджетними грошима не вітається бюджетним законодавством.

Так, п. 1 ст. 49 БКУ свідчить: розпорядник бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов узятого бюджетного зобов’язання приймає рішення про їх оплату і дає доручення на здійснення платежу органу Казначейства, якщо інше не передбачене бюджетним законодавством.

Передоплата дозволена у випадках, передбачених постановою КМУ «Про здійснення попередньої оплати товарів, робіт і послуг, що закуповуються за бюджетні кошти» від 23.04.2014 р. № 117.

Якщо у вашої установи на 1 січня 2017 року така заборгованість є, її треба перенести на нові рахунки.

Наприклад, залишки по такому популярному субрахунку, як 364 «Розрахунки з іншими дебіторами», доведеться розбити на три нових:

— 2111 «Поточна дебіторська заборгованість за розрахунками за товари, роботи, послуги»;

— 2113 «Розрахунки за авансами, виданими постачальникам, підрядникам за товари, роботи і послуги»;

— 2117 «Інша поточна дебіторська заборгованість».

Для цього треба проаналізувати кожну суму по кожному дебітору і вже потім прийняти рішення, на який субрахунок її переносити.

Перенесення кредиторської заборгованості

Коли у бюджетної установи на кінець року є борги — це теж не похвально. Але життя вносить свої корективи, і вони все ж можуть бути. Головне, щоб усе було в межах кошторису. Пам’ятайте — узяття бюджетних зобов’язань без наявності бюджетних асигнувань або з перевищенням повноважень, встановлених БКУ або законом про держбюджет (рішенням про місцевий бюджет), є бюджетним правопорушенням. Про це сказано в ст. 48 БКУ.

При перенесенні залишків по рахунках обліку зобов’язань зверніть увагу на такий момент: залежно від сальдо деяких рахунків, перенесення залишків може здійснюватися в дебет відповідного субрахунку класу 2 «Фінансові активи» або ж в кредит одного з субрахунків класу 6 «Зобов’язання». Це стосується таких субрахунків, як:

— 641 «Розрахунки за податками і зборами в бюджет» (залишок може потрапити або в дебет субрахунку 2110 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» або в кредит субрахунку 6311 «Розрахунки з бюджетом за податками і зборами»);

— 642 «Інші розрахунки з бюджетом» (залишок може потрапити або в дебет субрахунку 2110 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» або в кредит субрахунку 6312 «Інші розрахунки з бюджетом»);

— 683 «Внутрішні розрахунки за операціями з внутрішнього переміщення за загальним фондом» і 684 «Внутрішні розрахунки за операціями з внутрішнього переміщення за спеціальним фондом» (залишки по цих субрахунках можуть потрапити або в дебет субрахунку 2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками» або в кредит субрахунку 6611 «Зобов’язання за внутрішніми розрахунками розпорядників бюджетних коштів»).

Кредиторську заборгованість переносимо на нові субрахунки такими проводками:

Доходи, витрати, результати виконання кошторису

У цьому питанні треба врахувати важливий момент: баланс за 2016 рік складено, тобто сальдо субрахунків доходів (701, 702, 711, 712, 713, 714, 715, 741) і витрат (801, 802, 811, 812, 813, 831) дорівнює нулю. Усе тому, що перед складанням річної звітності у кінці 2016 року усі доходи і фактичні витрати розпорядників бюджетних коштів, проведені у звітному році, остаточними оборотами були списані на результат виконання кошторису за звітний рік.

Виняток — субрахунки обліку доходів і витрат майбутніх періодів (716 і 851 відповідно) і обліку виробничих витрат із незавершеного виробництва, що обліковуються на рахунку 82 «Виробничі витрати». На цих субрахунках на кінець року можуть бути залишки, які і треба перенести на нові субрахунки.

Окрім цього, на новий субрахунок 5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису» треба перенести накопичені результати виконання кошторису, які обліковуються на субрахунках 431 «Результат виконання кошторису за загальним фондом» і 432 «Результат виконання кошторису за спеціальним фондом». При цьому пам’ятайте про необхідність ведення аналітичного обліку по фондах кошторису (загальному і спеціальному). Це означає, що до субрахунку 5512 треба ввести аналітичні рахунки.

Покажемо це в таблиці:

Позабалансові рахунки

Залишки по позабалансових рахунках також підлягають перенесенню на нові рахунки. Таке перенесення здійснюється такими записами:

На сьогодні усе. Сподіваємося, ця стаття допоможе вам легко впоратися з перенесенням залишків на нові рахунки.