Виправляемо торішню облікову помилку

Головною метою інвентаризації передусім є забезпечення достовірності даних бухобліку та фінансової звітності. На це вказує ч. 1 ст. 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV. Причому ця процедура не обмежується перевіркою фактичної наявності активів та стану зобов’язань установи. І особливо це стосується річної інвентаризації. Адже вона є підготовкою до складання фінансової звітності за підсумками звітного року. А отже, треба перевірити кожну цифру в облікових записах. Тож не дивно, що під час річної інвентаризації часто-густо випливають облікові помилки, і не лише за поточний рік, а й торішні.

Нагадаємо, що порядок проведення інвентаризації активів і зобов’язань та оформлення її результатів регламентовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженим наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879. Відповідно до цього Положенняінвентаризаційна комісія має навести свої висновки та пропозиції щодо врегулювання виявлених розбіжностей (помилок) у протоколі. За загальним правилом керівник установи затверджує протокол інвентаризаційної комісії протягом п’яти робочих днів після завершення інвентаризації.

Результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу мають зайти своє відображення в бухобліку та фінзвітності того звітного періоду, у якому закінчена інвентаризація. 

Як виправити помилку та оформити

Безпосередньо порядок виправлення помилок у бухобліку визначено розд. 4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.95 № 88. Але з-поміж трьох передбачених п. 4.2 цього Положенняспособів («червоного сторно», додаткових бухгалтерських проведень та коректурного) нам підходить лише перший. Так, торішні хиби в облікових регістрах виправляють способом сторно (п. 4.3 Положення № 88).

Водночас на практиці нерідко для усунення таких помилок роблять зворотні проведення. Цим самим анулюють неправильні записи. І хоча застосування такого способу не передбачено законодавством, суті справи це не змінює і такий метод цілком задовольняє потреби. А отже, він є цілком прийнятним для використання з метою коригування облікових записів.

У будь-якому разі для виправлення помилок, допущених у попередніх роках, необхідно скласти бухгалтерську довідку. Її типову форму затверджено наказом Мінфіну «Про затвердження типових форм меморіальних ордерів, інших облікових регістрів суб’єктів державного сектору та порядку їх складання» від 08.09.2017 № 755.

Бухгалтерська довідка обов’язково повинна містити причину помилки і посилання на документи та облікові регістри, в яких було зроблено таку помилку (номер меморіального ордера, період, за який його було складено). Довідку має підписати працівник, який її склав, та після її перевірки — головний бухгалтер. 

Помилка та звітність

Деколи замало провести коригування записів в облікових регістрах. Виправлення помилок, яке зачіпає фінансовий результат виконання кошторису попередніх звітних періодів, обов’язково має знайти своє відображення у фінансовій звітності установи. Тобто якщо для виправлення помилки в бухобліку вам потрібно відкоригувати (у бік зменшення чи збільшення) торішній фінрезультат, то не забудьте зазначити цю інформацію у звітності.

Зокрема, дані про збільшення або зменшення залишку власного капіталу в результаті зміни облікової політики, виправлення помилок та інших змін наводять у Звіті про власний капітал (форма № 4-дс). Вказівку на це містить п. 2 розд. VIII Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 101 «Подання фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 28.12.2009 № 1541. А конкретно, суми коригувань внесеного капіталу (залишок за субрахунком 5111) та фінансового результату (сальдо субрахунку 5512) слід відображати за кодом рядка 4020.

Також майте на увазі: причини зміни суми фінрезультату необхідно зазначити у Пояснювальній записці до бюджетної звітності. Такою є вимога п. 2 розд. IV Порядку складання бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів, звітності фондами загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування, затвердженого наказом Мінфіну від 24.01.2012 № 44. 

Приклад виправлення помилки

Тепер перейдемо до розгляду порядку відображення таких операцій на рахунках бухобліку. На умовному прикладі покажемо, як виправити облікову помилку, допущену у попередньому звітному році. 

Приклад. Під час річної інвентаризації в бюджетній установі у 2025 році комісія виявила помилку в бухобліку. Зокрема, у 2024 році було помилково зараховано до складу основних засобів запасні частини до обладнання АТС: модуль процесора вартістю 41000 грн та модуль цифрових абонентських ліній — 25000 грн. Ці матеріальні цінності були оприбутковані на субрахунок 1014 «Машини та обладнання» як окремі об’єкти.

На кожен із зазначених об’єктів було відкрито інвентарні картки та присвоєно інвентарні номери. Згідно з даними бухобліку в кінці 2024 року на це обладнання було нараховано амортизацію у сумі 4950 грн.Але, з огляду на те, що згадані модулі були використані для ремонту АТС (заміни зношених) та фактично є запчастинами, їх слід було обліковувати у складі запасів на субрахунку 1515 «Запасні частини». Висновки та рекомендації інвентаризаційної комісії щодо виправлення помилки було зафіксовано у протоколі інвентаризаційної комісії.

З метою коригування помилкових записів в облікових регістрах за 2024 рік оформлено бухгалтерську довідку. Після перевірки правильності записів у довідці та її підписання головним бухгалтером установи корегувальні записи були відображені в облікових регістрах за грудень 2025 року. 

Приклад заповнення бухгалтерської довідки:

БУХГАЛТЕРСЬКА ДОВІДКА
до меморіального ордера 17
за грудень 2025 р. 

У фінансовій звітності за 2024 рік допущено перекручення інформації про стан активів та капіталу суб’єкта державного сектору. Зокрема, у березні 2024 року придбані запасні частини (модулі) до обладнання АТС було помилково зараховано до складу основних засобів. У результаті цього вартість необоротних активів було завищено на суму 66000 грн. Водночас відбулося завищення суми внесеного капіталу на 66000 грн. Окрім того, було завищено суму нарахованої амортизації основних засобів на 4950 грн та, як наслідок, занижено суму накопиченого фінансового результату.

Одиниця виміру грн 

Записи, зроблені в облікових регістрах (помилкові записи), та порядок відображення цих операцій на рахунках бухобліку (правильні записи, які треба було зробити), наведемо у таблиці. 

Тепер ви знаєте, як правильно коригувати помилкові записи в облікових регістрах навіть за попередні звітні періоди. 

Відповідальність

Облікові помилки часто пов’язані з порушенням порядку застосування економічної класифікації видатків. Як-от у випадку, який ми розглядаємо. Із запитання зрозуміло, що запчастини було придбано за КЕКВ 3110 «Придбання обладнання і предметів довгострокового користування». Тоді як ці видатки слід було проводити за КЕКВ 2210 «Предмети, матеріали, обладнання та інвентар». Цього вимагає Інструкція щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затверджена наказом Мінфіну від 12.03.2012 № 333.

І на превеликий жаль, виправити цю ситуацію уже не вдасться. Річ у тому, що бюджетний період для всіх бюджетів становить один календарний рік (з 1 січня до 31 грудня). На це вказує ч. 1 ст. 3 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 № 2456-VI. Тож починаючи з 31 грудня розпорядники бюджетних коштів втрачають право на використання асигнувань, передбачених у кошторисах на поточний рік. Це означає, що підкоригувати суми видатків минулого року чи здійснити їх перерозподіл за КЕКВ у поточному році вже неможливо.

А як відомо, спрямування коштів на цілі, не передбачені бюджетними асигнуваннями (кошторисом доходів і видатків), є нецільовим використання бюджетних коштів (ст. 119 БКУ). У свою чергу, таке порушення тягне за собою застосування таких заходів впливу, як:

• зменшення бюджетних асигнувань на відповідну суму (п. 4 ч. 1 ст. 117 БКУ);
• повернення бюджетних коштів до відповідного бюджету (п. 5 ч. 1 ст. 117 БКУ);
• зупинення операцій з бюджетними коштами (п. 2 ч. 1 ст. 117 БКУ).

Та й це ще не все. За недотримання бюджетного законодавства також загрожує адмінвідповідальність. Зокрема, нецільове використання бюджетних коштів тягне за собою накладання на посадових осіб штрафу. Його розмір може коливатися у межах від 70 до 85 неоподаткованих мінімумів доходів громадян. А це від 1190 до 1445 грн. Якщо ж таке порушення допущено повторно протягом року, тоді розмір штрафу зростає до 85 — 100 нмдг (від 1445 до 1700 грн). Таке адміністративне стягнення передбачено ст. 164¹² Кодексу законів України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 № 8073-X.

Отже, як бачимо, справа серйозна. Тож перш ніж витрачати бюджетні кошти, треба як слід все обміркувати, аби потім не бути покараними за помилки. 

Висновки 

1. Виявлення помилки

• Помилки часто виявляються під час річної інвентаризації.
• Висновки комісії та пропозиції обов’язково фіксують у протоколі інвентаризаційної комісії.

2. Як виправляти

• Помилки попередніх років виправляють:
• способом «червоного сторно» (нормативний спосіб);
• або зворотними проводками (дозволено на практиці).

3. Бухгалтерська довідка

• Складається обов’язково.
• Містить:
• опис помилки та її причину;
• посилання на регістри й документи, де вона допущена;
• правильні проведення.
• Підписують бухгалтер-укладач і головний бухгалтер.

4. Відображення у звітності

• Якщо помилка вплинула на фінансовий результат чи капітал, її потрібно показати:
• у Звіті про власний капітал (ф. №4-дс) — рядок 4020;
• у Пояснювальній записці до бюджетної звітності — із зазначенням причин коригування.

5. Неправильний КЕКВ

• Якщо помилка пов’язана з неправильним кодом економічної класифікації видатків,
  перерозподіл за минулий рік неможливий (бюджетний період завершено).
• Таке порушення — нецільове використання бюджетних коштів.