2713 0

Самоисправление в форме № 1ДФ: есть ли защита от штрафа в 510 грн.?

29.11.12
Поначалу мысль о том, что налогоплательщик, самостоятельно исправивший ошибку, допущенную в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, может быть оштрафован на 510 грн., казалась настолько абсурдной, что к ней даже не относились всерьез. Пока не появились первые налоговые уведомления-решения о применении штрафных санкций по ст. 119 Налогового кодекса Украины к субъектам хозяйствования, самостоятельно выявившим ошибки в ранее поданной форме № 1ДФ и исправившим их.


 

Суть спора

Поначалу мысль о том, что налогоплательщик, самостоятельно исправивший ошибку, допущенную в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, может быть оштрафован на 510 грн., казалась настолько абсурдной, что к ней даже не относились всерьез. Пока не появились первые налоговые уведомления-решения о применении штрафных санкций по ст. 119 Налогового кодекса Украины к субъектам хозяйствования, самостоятельно выявившим ошибки в ранее поданной форме № 1ДФ и исправившим их.

Напомним, достаточно ощутимый штраф в размере 510 грн. НКУ предусматривает за целый ряд нарушений, связанных с Налоговым расчетом по форме № 1ДФ (п. 119.2 НКУ). В этот перечень, в частности, вошли такие нарушения:

непредоставление Налогового расчета по форме № 1ДФ;

предоставление Налогового расчета по форме № 1ДФ с нарушением установленных сроков;

предоставление Налогового расчета по форме № 1ДФ не в полном объеме, с недостоверными сведениями либо с ошибками о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу налогоплательщика, а также суммах удержанного с них налога.

Подчеркнем: названный выше штраф может быть применен к налоговому агенту за любое из перечисленных нарушений в случае его выявления налоговым органом в течение 1095 дней со дня предоставления Налогового расчета по форме № 1ДФ либо со дня, следующего за предельным сроком подачи указанной формы.

Более того, если к налогоплательщику уже применялся штраф, предусмотренный п. 119.2 НКУ, но в течение года с даты выписки соответствующего налогового уведомления-решения снова допускает одно из указанных выше нарушений, штраф может возрасти до 1020 грн. Иначе говоря, если предположить, что в ходе одной и той же проверки налоговый орган выявляет, к примеру, факт несвоевременной подачи формы № 1ДФ за четвертый квартал 2011 года и ошибки в форме № 1ДФ, поданной за третий квартал 2011 года, то каждое выявленное нарушение должно считаться впервые совершенным и повлечет применение двух штрафов в размере 510 грн. за каждое. А вот если, скажем, к налогоплательщику штраф согласно п. 119.2 НКУ был применен в декабре 2011 г., однако после этого он допускает ошибку в форме № 1ДФ за четвертый квартал 2011 г., то ее выявление может повлечь налоговое уведомление-решение на сумму 1020 грн.

Несколько важных оговорок по поводу применения данного штрафа:

1. Поскольку рассматриваемый штраф был введен НКУ за нарушения, касающиеся Налогового расчета по форме № 1ДФ, допущенные до 01.01.2011 г., он применяться не должен, даже если факт нарушения будет выявлен сейчас.

2. Если ошибка допущена в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за первый квартал 2011 г., размер штрафа должен составить 1 грн. за каждое выявленное нарушение (в силу п. 7 подраздела 10 разд. ХХ НКУ). Считаем, что нарушения, допущенные при подаче Налогового расчета по форме № 1ДФ за второй квартал 2011 г., под освобождение, предусмотренное п. 7 подраздела 10 разд. ХХ НКУ, уже не подпадут, поскольку считаются допущенными уже после 30 июня 2011 г.

Кроме самого налогового агента, под угрозой применения штрафных санкций в случае неподачи Налогового расчета по форме № 1ДФ или его несвоевременной подачи оказываются и его должностные лица, на которых может быть возложена админответственность по ст. 1634 Кодекса об административных правонарушениях в виде штрафа от 2 до 3 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан, т. е. от 34 до 51 грн. При повторном нарушении требований в отношении подачи формы № 1ДФ штраф для должностных лиц может составить от 3 до 5 ннмдг, т. е. от 51 до 85 грн.

Следует сказать, что для админштрафов предусмотрен менее продолжительный срок давности: штраф по ст. 1634 КоАП налагается судом на основании протокола, составленного налоговым органом, не позднее трех месяцев со дня совершения нарушения.

Но теперь вернемся к наиболее спорному на сегодня вопросу: будет ли оштрафован налогоплательщик, самостоятельно выявивший и исправивший ранее допущенную в форме № 1ДФ ошибку?

 


Позиция налоговых органов

По мнению налоговиков, самоисправление ошибок, допущенных в форме № 1ДФ, не освобождает налогового агента от ответственности по п. 119.2 НКУ. Соответствующая консультация размещена в Единой базе налоговых знаний. Единственный вариант исправления, к которому налоговые инспекторы точно не смогут придраться, — это предоставление новой отчетности по форме № 1ДФ вместо уже поданной, но еще до окончания предельных сроков предоставления. К примеру, налоговый агент после предоставления формы № 1ДФ за третий квартал 2012 года обнаруживает, что в отчете была допущена ошибка. До 9 ноября 2012 года он может подать заново заполненную форму без уплаты 5-процентного самоштрафа, а также пени, и не опасаясь каких-либо штрафных санкций со стороны налогового органа.

Но чаще на практике, к сожалению, случается так, что допущенные ошибки обнаруживаются уже после окончания предельных сроков подачи налоговой отчетности. В такой ситуации налоговики исходят из того, что даже если на момент налоговой проверки ранее допущенная в Налоговом расчете по форме № 1ДФ ошибка уже самоисправлена налоговым агентом, все равно есть основания для применения штрафа как к самому налоговому агенту согласно п. 119.2 НКУ, так и к его должностным лицам согласно ст. 1634 КоАП (если, конечно, не истекли сроки давности). Логика простая: факт нарушения был, а потому основания для штрафа есть. Единственное, с чем, видимо, налоговые органы готовы будут согласиться, — это отсутствие штрафов в случае, если налоговый агент допустил ошибки, не влияющие на показатели, указанные в графах 3, 3а, 4 и 4а, например, неправильное указание идентификационного номера работника или признака дохода (см. «Праця і зарплата», 2012, № 12, с. 20).

 


Решение дела судом

Рассматривая исковые требования налогового агента об отмене налогового уведомления-решения, которым к нему применен штраф по ст. 119 НКУ в размере 510 грн. за ошибки, допущенные в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, которые были самостоятельно налоговым агентом исправлены, суд исходил из следующего:

— в соответствии со ст. 109 НКУ налоговым правонарушением являются противоправные деяния (действие либо бездействие) налогоплательщиков, налоговых агентов и / или их должностных лиц, а также должностных лиц контролирующих органов, которые привели к невыполнению либо ненадлежащему выполнению требований, установленных НКУ и другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы;

— из приведенной нормы следует, что налоговое правонарушение — это деяние, посягающее на важные для государства общественные отношения, нарушение которых является вредным как для государства, так и для общества;

поскольку налоговый агент (истец по делу) своевременно подал в налоговый орган соответствующую отчетность, самостоятельно устранил выявленные в ней ошибки и, кроме того, в результате допущенной ошибки бюджету не были причинены потери, суд пришел к выводу о необоснованности позиции налогового органа о нарушении налоговым агентом требований налогового законодательства и отсутствии оснований для применения к нему штрафа по ст. 119 НКУ.

 


Мнение редакции

Как известно, форма № 1ДФ с 01.01.2011 г. имеет статус налоговой декларации (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 29), а значит, исправления в нее вносятся с учетом предписаний ст. 50 НКУ. В соответствии с ней если в последующих налоговых периодах налогоплательщик самостоятельно выявляет ошибки в ранее поданной им налоговой декларации, он обязан направить уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме, действующей на момент его подачи. При этом если исправляется ошибка, имевшая результатом занижение налогового обязательства, то при подаче уточняющего расчета уплачивается штраф в размере 3 % от суммы самостоятельно исправляемого занижения. Этим вариантом самоисправления можно воспользоваться и в отношении формы № 1ДФ. К примеру, если в ней была допущена ошибка, которая не повлекла занижения налоговых обязательств по НДФЛ, достаточно подать уточняющий расчет к форме № 1ДФ без уплаты самоштрафа. Если же занижение имело место, то одновременно с подачей уточняющего расчета нужно заплатить трехпроцентный самоштраф от суммы занижения, а также самостоятельно рассчитать и уплатить пеню из расчета 120 процентов годовых учетной ставки НБУ, действующей на день выплаты дохода, по которому сумма НДФЛ, подлежащая уплате, была занижена. Воспользоваться вторым из предусмотренных НКУ способом самоисправления путем уточнения показателей в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, подаваемой за любой последующий налоговый период, не удастся, поскольку Порядок заполнения и подачи формы № 1ДФ, утвержденный приказом ГНСУ от 24.12.2010 г. № 1020, такой возможности не дает. Если же в Налоговом расчете по форме № 1ДФ были отражены начисленные, но еще не выплаченные доходы, то пеня будет исчисляться начиная с 31-го дня, следующего за днем начисления дохода.

Напомним, согласно п. 120.2 НКУ при самостоятельном доначислении суммы налоговых обязательств другие штрафы, предусмотренные главой 11 Раздела ІІ НКУ (в том числе ст. 119 НКУ), не применяются.

Строго говоря, ошибка в сумме НДФЛ, допущенная при выплате или при начислении дохода, не приводит к занижению налогового обязательства. Специфика налоговых обязательств по НДФЛ заключается в том, что момент их согласования (см. п. 54.2 НКУ) фактически совпадает с моментом возникновения налогового долга, если они определены неправильно либо уплачены не в полном размере. Иначе говоря, налоговые обязательства по НДФЛ считаются согласованными в день выплаты либо начисления дохода. Обязательства по их уплате налоговый агент должен выполнить в случае выплаты дохода в день такой выплаты, а в случае если доход начислен, но не выплачен — в течение 30 календарных дней, следующих за днем начисления.

Как видим, в этой ситуации Налоговый расчет по форме № 1ДФ хоть и признается НКУ налоговой декларацией, но такой ее функции, как согласование налоговых обязательств не выполняет. В нашем случае Налоговый расчет по форме № 1ДФ выполняет исключительно функцию информирования. А потому периода, в который налоговое обязательство по НДФЛ считалось бы заниженным, попросту нет. Таким образом, если подлежащая уплате сумма НДФЛ в указанные выше сроки в бюджет уплачена не была, то безотносительно Налогового расчета по форме № 1ДФ она будет считаться налоговым долгом с начислением на нее пени (налоговые органы в ЕБНЗ указывают на необходимость начисления пени по п.п. 129.1.1 НКУ). Безусловно, доплатить НДФЛ и внести соответствующие коррективы в Налоговый расчет по форме № 1ДФ налогоплательщик может, но, повторимся, формально под действие абзаца третьего п. 50.1 НКУ, устанавливающего порядок самоисправления при занижении налоговых обязательств, рассматриваемая ситуация не подпадает. Что касается пени, то начисляться она будет, начиная со дня возникновения налогового долга (т. е. со дня выплаты дохода или, если он начислялся, но не выплачивался, — с 31-го дня, следующего за днем начисления) на сумму недоплаты в бюджет.

Признаемся, формальные основания для выводов налоговых органов о применении штрафа по ст. 119 НКУ, даже если ошибка была исправлена самостоятельно, действительно есть. Причиной тому — невнимательность законодателя, который при написании п. 120.2 НКУ, как можно предположить, попросту не учел, что перечень нарушений пополнился ранее не предусмотренным налоговым законодательством предписанием, предусматривающим ответственность за действия, не приводящие к занижению налоговых обязательств.

Однако попытаться оспорить штраф, применяемый за простую ошибку в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, на наш взгляд, следует, что подтверждает решение суда апелляционной инстанции, которое мы приводим далее. В подаваемой в вышестоящий налоговый орган жалобе либо в исковом заявлении в качестве аргументов в пользу неправомерности применения штрафных санкций в подобной ситуации можно ссылаться на то, что право на самоисправление не ограничивается возможностью внесения изменений исключительно в тех случаях, когда ошибка привела к занижению налоговых обязательств, а значит, на случаи исправления ошибок в форме № 1ДФ, которые не повлекли за собой необходимость доначисления НДФЛ, также должно распространяться предусмотренное п. 120.2 НКУ освобождение от ответственности.

Дополнительно можно сослаться на п.п. 4.1.4 НКУ, закрепляющий презумпцию правомерности решений налогоплательщика в случаях, когда законодательство допускает противоречивое толкование своих норм. Кроме того, не лишним будет использовать аргументы, которые легли в основу постановления Донецкого апелляционного админсуда от 02.10.2012 г. по делу 2а/0570/7793/2012.

 


 

 

Донецкий апелляционный административный суд

Постановление 2 октября 2012 года, дело № 2а/0570/7793/2012

(извлечение)

 

<…>

ГП <…> обратилось в суд с иском к Горловской объединенной государственной налоговой инспекции Донецкой области Государственной налоговой службы о признании недействительным налогового уведомления-решения № <…> от 28.05.2012 г. на сумму 510,00 грн. об определении штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц.

Истец в обоснование исковых требований ссылается на то, что нарушение, установленное ответчиком по пп. «б» и «г» п. 176.2 ст. 176 Налогового кодекса Украины, обуславливают нарушение при несвоевременном предоставлении плательщиком налогов сведений о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу плательщика налогов суммы удержанного из них налога. Право на подачу уточняющих расчетов предусмотрено п. 50.1 ст. 50 Налогового кодекса Украины. То есть фактически не были нарушены сроки, ошибки исправлены и поданы уточняющие расчеты отчетов по форме № 1ДФ за 3 и 4 кварталы 2011 года. Кроме того, в акте налогового органа указано, что бюджет не изменялся.

<…>

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, Государственное предприятие <…> является юридическим лицом, включенным в ЕГРПОУ под номером <…>.

17.05.2012 г. Горловской ОГНИ Донецкой области ГНС осуществлена камеральная проверка налоговой отчетности ГП <…> в отношении сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщика налога и сумм удержанного с них налога.

По результатам проверки руководителем налогового органа 28.05.2012 г. на основании п.п. 54.3.5 п. 54.3. ст. 54, п. 119.2 ст. 119 НК Украины принято налоговое уведомление-решение № <…>, которым истцу определена сумма штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц на сумму 510,00 грн.

Как указано в акте проверки, налоговым органом обнаружено, что на нарушение пп. «б» и «г» п. 176.2 ст. 176 Налогового кодекса Украины плательщик налогов подал налоговые отчеты по форме № 1ДФ за 3-й и 4-й кварталы 2011 года с недостоверными сведениями о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу плательщика налогов, суммах удержанного из них налога.

Согласно ст. 49 Налогового кодекса Украины налоговая декларация подается за отчетный период в установленные этим Кодексом сроки органу государственной налоговой службы, в котором состоит на учете плательщик налогов. Налоговые декларации, кроме случаев, предусмотренных этим Кодексом, подаются за базовый отчетный (налоговый) период, в том числе равный календарному кварталу или календарному полугодию (в том числе в случае уплаты квартальных или полугодовых авансовых взносов) — в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодие).

Статья 51 Налогового кодекса Украины определяет порядок представления сведений о суммах выплаченных доходов плательщикам налогов — физическим лицам.

Так, налоговый агент обязан подавать в сроки, установленные этим Кодексом для налогового квартала, налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налогов, а также сумм начисленного и удержанного из них налога органу государственной налоговой службы по месту своего учета.

В соответствии с п. 176.1 ст. 176 Налогового кодекса Украины плательщики налога обязаны вести учет доходов и расходов в объемах, необходимых для определения суммы общего годового налогооблагаемого дохода, в случае если такой плательщик налога обязан в соответствии с этим разделом подавать декларацию или имеет право на такую подачу с целью возврата излишне уплаченных налогов, в том числе при применении права на налоговую скидку, подавать налоговую декларацию по установленной форме в определенные сроки в случаях, когда согласно нормам этого раздела такая подача является обязательной.

Согласно п. 176.2. ст. 176 Налогового кодекса Украины лица, в соответствии с этим Кодексом имеющие статус налоговых агентов, обязаны:

а) своевременно и полностью начислять, удерживать и уплачивать (перечислять) в бюджет налог с дохода, который выплачивается в пользу плательщика налога и облагается налогом до или во время такой выплаты за его счет;

б) подавать в сроки, установленные этим Кодексом для налогового квартала, налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, а также суммы удержанного из них налога в орган государственной налоговой службы по месту своего расположения. Такой расчет подается только в случае начисления сумм указанных доходов плательщику налога налоговым агентом в течение отчетного периода. Введение других форм отчетности по указанным вопросам не допускается.

<…>

Правила и порядок составления и подачи налоговых расчетов утверждены приказом ГНА Украины от 24.12.2010 г. № 1020 «Об утверждении формы Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного из них налога (форма №1ДФ) и Порядка заполнения и подачи налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного из них налога».

<…>

Во исполнение указанных норм ГП <…> подало в Горловскую ОГНИ Донецкой области ГНС налоговые расчеты сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщика налога и сумм удержанного из них налога за 3 (подан 04.11.2011 г.) и 4 (подан 01.02.2012 г.) квартала 2011 года.

ГП <…> в Горловскую объединенную государственную налоговую инспекцию в 15.05.2011 г. подало уточняющие налоговые расчеты сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного из них налога за 3 и 4 кварталы 2011 года, т. е. до проведения проверки, против чего представитель ответчика не возражал при апелляционном рассмотрении дела.

Пунктом 50.1 ст. 50 Налогового кодекса Украины предусмотрено: в случае если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных статьей 102 этого Кодекса) плательщик налогов самостоятельно обнаруживает ошибки, содержащиеся в ранее поданной им налоговой декларации (кроме ограничений, определенных этой статьей), он обязан направить уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме действующего на момент подачи уточняющего расчета.

<…>

Ответственность за налоговые правонарушения в части неподачи, подачи с нарушением установленных сроков, подачи не в полном объеме, с недостоверными сведениями или с ошибками налоговой отчетности о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу плательщика налогов, суммах удержанного из них налога предусмотрена п. 119.2 ст. 119 Налогового кодекса Украины.

Положениями ст. 109 Налогового кодекса Украины предусмотрено, что налоговыми правонарушениями являются противоправные деяния (действия или бездействие) плательщиков налогов, налоговых агентов и/или их должностных лиц, а также должностных лиц контролирующих органов, которые привели к невыполнению или ненадлежащему выполнению требований, установленных этим Кодексом и другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы.

Совершение плательщиками налогов, их должностными лицами и должностными лицами контролирующих органов нарушений законов по вопросам налогообложения и нарушений требований, установленных другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, влечет за собой ответственность, предусмотренную этим Кодексом и другими законами Украины.

Из анализа приведенной нормы усматривается, что налоговое правонарушение — это деяние, посягающее на важные для государства общественные отношения, нарушение которых является вредным как для государства, так и общества.

Противоправность налогового правонарушения является деянием, которое привело к невыполнению или ненадлежащему выполнению требований, установленных НК Украины, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы.

Налоговым кодексом Украины требуется от налоговых агентов своевременно и полностью начислять, удерживать и уплачивать (перечислять) в бюджет налог с дохода, выплачиваемого в пользу плательщика налога, своевременно подавать в сроки налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, а также суммы удержанного из них налога в орган государственной налоговой службы по месту своего расположения и устранять самостоятельно выявленные ошибки.

Поскольку истцом была своевременно подана в налоговый орган соответствующая отчетность, самостоятельно устранены выявленные ошибки, кроме того, согласно заключению налогового органа бюджет не понес потерь, то коллегия судей считает необоснованным и недоказанным заключение налогового органа о нарушении истцом требований налогового законодательства.

<…>



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (0)