Нашi сайти:

Можно ли общесистемщику включать в расходы НДС, уплаченный в бюджет

У предпринимателей, которые работают на общей системе налогообложения и являются плательщиками НДС, есть возможность включать в расходы НДС, уплаченный в бюджет. Однако мало кто такой возможностью пользуется, хотя выгода от нее очевидна.

Почему же так? Налоговики запрещают включать такой НДС в расходы. А есть ли у них на это законные основания? Что говорят суды по данному поводу? В конце концов, может ли предприниматель без особого риска увеличить свои расходы на сумму НДС, уплаченного в бюджет, и чем это чревато в случае проверки? Ответы на эти и другие вопросы читайте в данной статье.




Документы статьи

КУоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон № 2181 — Закон Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.

Декрет о подоходном налоге — Декрет КМУ «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92.

Инструкция № 12 — Инструкция о налогообложении доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью, утвержденная приказом ГГНИУ от 21.04.93 г. № 12.

Инструкция № 110 — Инструкция о порядке применения штрафных (финансовых) санкций органами государственной налоговой службы, утвержденная приказом ГНАУ от 17.03.2001 г. № 110.

 

О каком НДС идет речь

Обратите внимание на то, что сейчас речь пойдет об НДС, который уплачен в бюджет на основании декларации по НДС. Это не тот НДС, который «сидит» в стоимости приобретенных товаров (услуг) или в стоимости проданных товаров (услуг).

Непосредственно в бюджет уплачивают НДС только те предприниматели, которые зарегистрированы как плательщики данного налога (имеют на руках Свидетельство плательщика НДС). Они определяют сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, в декларации по НДС. Рассчитывается она как разница между НДС, который поступил предпринимателю в стоимости проданных товаров (услуг), и НДС, который предприниматель уплатил в стоимости приобретенных товаров (услуг). Вот с этой суммой НДС мы сейчас и будем разбираться: включать ее в расходы или нет.

Те предприниматели, которые плательщиками НДС не являются, к обсуждаемому вопросу отношения не имеют. В Книге ф. № 10 они отражают свои доходы в сумме, фактически полученной от покупателей (заказчиков), а расходы — в сумме, фактически перечисленной поставщику (подрядчику), не вспоминая при этом об НДС.

 

Где сказано о том, что «НДС включается в расходы»

Единственная норма, которая разрешает предпринимателям включать в расходы сумму НДС, уплаченную в бюджет, содержится в приложении 7 к Инструкции № 12«В состав расходов физического лица — субъекта предпринимательской деятельности, зарегистрированного как плательщик налога на добавленную стоимость (далее — НДС), также включаются суммы НДС, внесенные в бюджет. Не включаются в валовые расходы и валовый доход суммы НДС, которые входят в цену приобретенных и проданных товаров (работ, услуг) соответственно».

Появилась эта норма еще в 2001 году, и нужно сказать, что отношение налоговиков к ней с того времени до сегодня изменилось кардинально. Если сначала ГНАУ сама говорила о том, что НДС, уплаченный в бюджет, включается в расходы предпринимателя (письма от 24.05.2001 г. № 6820/7/16-1217 и от 16.08.2004 г. № 7004/6/17-3116), то со временем она передумала.

Так, в 2008 году ГНАУ отозвала свое прежнее хорошее письмо от 16.08.2004 г. № 7004/6/17-3116 письмом от 04.09.2008 г. № 17930/7/17-0717 и таким образом дала понять, что сейчас она уже против включения НДС в расходы.

Однако в самой Инструкции № 12 разрешение на включение в расходы НДС осталось до сегодняшнего дня, никто его не отменял, не оспаривал и изменения в приложение 7 к Инструкции № 12 не вносил. Кроме того,письмо ГНАУ от 24.05.2001 г. № 6820/7/16-1217 все еще остается действующим.

Так что формально пользоваться имеющимся разрешением можно. Но мы бы советовали это делать лишь в редких случаях (когда крайне необходимо уменьшить налог с доходов). Почему так, сейчас расскажем.

 

Немного теории

О том, как предприниматели должны определять свои доходы и расходы и как им нужно рассчитывать налог с доходов, говорится в Декрете о подоходном налоге. Поскольку нас сейчас интересуют расходы, посмотрим, что сказано о них. Статья 13 Декрета о подоходном налоге устанавливает, что в расходы предпринимателя включаются валовые расходы, указанные в Законе о налоге на прибыль.

В свою очередь, в Законе о налоге на прибыль нет разрешения на то, чтобы включать в расходы НДС. Более того, подпункт 5.3.3 Закона о налоге на прибыль, как и процитированное ранее приложение 7 к Инструкции № 12, запрещает включать в расходы НДС, уплаченный в стоимости приобретенных товаров (услуг).

Что же касается НДС, уплаченного в бюджет, то о нем в Законе о налоге на прибыль отдельно не говорится, т. е. нет ни запрета, ни разрешения на включение его в расходы. Но если исходить из экономической сути данного налога, то можно понять, что разрешения включать НДС в расходы быть не может. Ведь на самом деле НДС, который уплачивается в бюджет, — это налог, удержанный предпринимателем с покупателей (заказчиков) и подлежащий перечислению в бюджет. Ну а поскольку НДС уплачивается в бюджет за счет третьих лиц (покупателей/заказчиков), его нельзя считать расходами самого предпринимателя. То есть сама природа НДС, уплаченного в бюджет, не дает возможности считать его расходами.

Вот и налоговики, очевидно, поняв это, решили запретить предпринимателям включать НДС в расходы. Однако для этого они выбрали не те инструменты. Вместо того чтобы исключить некорректную норму изприложения 7 к Инструкции № 12, проверяющие просто на словах запрещают предпринимателям включать НДС в расходы (запрет, по их мнению, действует с 04.09.2008 г.). При этом в своих разъяснениях они утверждают, что предприниматели должны формировать расходы на основании Декрета о подоходном налоге и Закона о налоге на прибыль, очевидно, без применения норм Инструкции № 12. Из этого они делают вывод о том, что законодательных оснований включать в расходы НДС, уплаченный в бюджет, нет (http://www.sta.gov.ua/control/uk/taxqabase/catalog).

Но парадокс заключается в том, что Инструкция № 12 разработана и утверждена самими налоговиками во исполнение Декрета о подоходном налоге, притом она прошла регистрацию в Минюсте. Значит, нормыприложения 7 к Инструкции № 12 в настоящий момент являются действующими. Кроме того, до сих пор действует письмо ГНАУ, в котором сказано, что для формирования расходов предприниматели должны пользоваться Инструкцией № 12 (письмо ГНАУ от 24.05.2001 г. № 6820/7/16-1217).

Получается, что сейчас действия налоговиков противоречат их собственному нормативно-правовому документу, а это уменьшает их шансы на выигрыш при возможном судебном разбирательстве. Такой неоднозначностью в законодательстве и пользуются некоторые особо смелые предприниматели, включая в расходы НДС, уплаченный в бюджет.

 

Практика: что говорят суды

Судебных разбирательств по вопросу включения НДС в расходы немного, поскольку мало кто готов рисковать. Из тех же дел, которые существуют, можно сделать следующий вывод: суды становятся на защиту предпринимателей и признают правомерным включение НДС в расходы (например, постановление Окружного Ивано-Франковского суда от 27.01.2009 г. по делу № 2-а-3231/08/0970). Не против подобных действий и ВАСУ (определение от 18.01.2007 г. № К-14270/06), однако суд обратил внимание на такие обязательные условия для включения НДС в расходы:

— факт уплаты НДС в бюджет должен быть подтвержден соответствующим платежным документом (иными словами, если НДС только начислен к уплате, но еще не перечислен в бюджет, включать его в расходы нельзя);

— правильность определения НДС должна подтверждаться документально (налоговыми накладными).

Кроме того, в тексте определения ВАСУ отметил, что расходы могут быть учтены только в том случае, если они связаны с доходом, полученным в течение отчетного периода. Данное замечание, по-видимому, касалось только расходов на покупку товаров (о которых тоже шла речь в деле) и не имело отношения к сумме НДС, которая была включена в расходы. Объясним почему.

НДС, подлежащий уплате в бюджет, рассчитывается по особым правилам, которые исключают возможность сопоставить его с денежным доходом, полученным в течение отчетного периода. К примеру, предприниматель приобрел товар в I квартале (сумма НДС попала в налоговый кредит I квартала), отгрузил его покупателю во II квартале (сумма НДС попала в налоговое обязательство II квартала), а оплату от покупателя получил в III квартале. Получается, что доход получен только в III квартале, а налоговое обязательство и налоговый кредит по НДС были учтены еще в первом полугодии.

Очевидно, именно поэтому в приложении 7 к Инструкции № 12 говорится о связи с доходом только тех расходов, которые упомянуты в статьях 5 и 8 Закона о налоге на прибыль. А вот в отношении НДС подобного требования нет. То есть НДС можно включить в расходы в том месяце, в котором он уплачен в бюджет, невзирая на момент получения дохода от продажи. Возможно, это и есть особенности формирования расходов у физлиц-предпринимателей, о которых сказано в абзаце втором приложения 7 к Инструкции № 12«Физическое лицо — плательщик налога не является юридическим лицом и плательщиком налога на прибыль, не обязан вести бухгалтерский учет, поэтому формирует расходы по перечню статьи 5 «Валовые расходы» и в соответствии со статьей 8 «Амортизация» Закона с некоторыми особенностями».

По крайней мере, приведенный аргумент тоже стоит взять на заметку тем предпринимателям, которые все-таки решились включать НДС в расходы и готовы в спорах с проверяющими идти до конца.

Можно еще попробовать подстраховаться и получить положительное разъяснение по данному вопросу от самих налоговиков. Для этого нужно грамотно составить запрос в свою налоговую (образец см. в «СД», 2008, № 22, с. 31). Хотя, откровенно говоря, с учетом сегодняшней позиции ГНАУ вряд ли полученный от налоговиков ответ будет в пользу предпринимателя.

 

Возможные санкции

Вообще-то, предприниматель мало чем рискует, включая НДС в расходы. Даже если проверяющие это и обнаружат, серьезно наказать его они не смогут. Более того, по истечении трех лет они даже не смогут доначислить ему налог с доходов (НДФЛ). Рассмотрим несколько вариантов.

Допустим, проверяющие обнаружили, что предприниматель включил НДС в расходы в текущем году. Никаких санкций за это они не наложат, поскольку в течение года предприниматель уплачивает авансовые платежи по НДФЛ, которые рассчитываются ему еще в начале года и не зависят от сумм доходов и расходов, отраженных в течение года. А значит, на момент проверки недоплаты по НДФЛ нет. Налоговики всего лишь исключат сумму НДС из расходов при расчете окончательной суммы НДФЛ по окончании года. При этом единственный штраф, который проверяющие могут применить в данном случае, — админштраф по статье 1641 КУоАП за неверное ведение учета доходов и расходов (51 — 136 грн.).

Если же налоговики обнаружат, что предприниматель включил НДС в расходы в прошлом году, позапрошлом году и еще ранее, то они:

1) могут применить админштраф по статье 1641 КУоАП за неверное ведение учета доходов и расходов (51 — 136 грн.);

2) исключат НДС из расходов и доначислят предпринимателю НДФЛ, но не более чем за три года, предшествовавшие проверке. Основание для этого — подпункт 15.1.1 Закона № 2181, в соответствии с которым «…налоговый орган имеет право самостоятельно определить сумму налоговых обязательств налогоплательщика <…> не позже окончания 1095 дня, следующего за последним днем предельного срока представления налоговой декларации, а в случае, когда такая налоговая декларация была предоставлена позже, — за днем ее фактического предоставления. Если на протяжении указанного срока налоговый орган не определяет сумму налоговых обязательств, налогоплательщик считается свободным от такого налогового обязательства…».

Единственное условие — предприниматель обязательно должен подавать декларацию о доходах (подпункт 15.1.2 Закона № 2181), в противном случае срок давности применяться не будет.

Поскольку окончательный расчет с предпринимателем по НДФЛ происходит по окончании года, то именно от предельного срока подачи годовой декларации о доходах (9 февраля года, следующего за отчетным) нужно отсчитывать 1095 дней. Допустим, проверка проводится 11.05.2013 г. Это означает, что налоговики не смогут доначислить предпринимателю НДФЛ за 2009 год. Ведь в мае 2013 года уже истечет 1095 дней с 10.02.2010 г. — дня, следующего за последним днем подачи декларации о доходах 2009 года (при условии, что декларация за 2009 год была подана);

3) не имеют права штрафовать предпринимателя за неуплату НДФЛ, поскольку сумму НДФЛ рассчитывают предпринимателям сами налоговики. Об этом говорится в подпункте 6.1.3 Инструкции № 110: «Штрафные (финансовые) санкции, определенные этим пунктом, не применяются к налогоплательщикам — физическим лицам — субъектам предпринимательской деятельности, результаты проверок деятельности которых свидетельствуют о занижении (сокрытии) суммы его доходов или завышении суммы расходов в поданных декларациях, если налоговый орган самостоятельно определял сумму налогового обязательства такого лица в случаях, предусмотренных законодательством».

В любом случае по результатам проверки у предпринимателя есть выбор: либо согласиться с налоговиками и доплатить НДФЛ, либо обратиться в административный суд и обжаловать их решение о доначислении НДФЛ (доказав в суде свое право на включение в расходы НДС, уплаченного в бюджет).


Выводы

Предприниматели, зарегистрированные в качестве плательщиков НДС, имеют право включать в расходы суммы НДС, уплаченные в бюджет. Однако поступать так мы бы советовали только в крайних случаях, поскольку основания для подобных действий весьма спорные.

Велика вероятность того, что налоговики, обнаружив при проверке в расходах предпринимателя суммы НДС, исключат их из расходов и доначислят НДФЛ. В таком случае можно либо послушать их и доплатить НДФЛ, либо оспаривать свою правоту в суде (к счастью, суды в данном вопросе пока предпринимателей поддерживают).

Вместе с тем наказать предпринимателя за завышение расходов и недоплату НДФЛ налоговики не вправе. Максимум, что они могут сделать, — наложить админштраф в размере от 51 до 136 грн. Более того, по истечении трех лет с предельного срока подачи годовой декларации о доходах налоговики не смогут даже доначислить предпринимателю НДФЛ (исключив из его расходов НДС).

Наш сайт корисний для вас?

Підписатися на найактуальнішу розсилку для бухгалтера бюджетної установи

 


Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це

Коментарі (0)
Залишити коментарі:
Ваше ім`я
Коментарі