1293 2

Бухучет лошадей как биологических активов

Поговорим о бухгалтерском учете взрослого поголовья и молодняка лошадей. При этом сделаем акцент на особенностях их учета в соответствии с требованиями законодательства, оперирующего сегодня непривычными и, как свидетельствует практика, пока еще недостаточно усвоенными аграриями «мудреными» формулировками.

Анатолий БОБРО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Ольга РУБИТЕЛЬ, аудитор, г. Запорожье

Документы статьи

П(С)БУ 30 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 18.11.2005 г. № 790.

П(С)БУ 2 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 3 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 9 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246.

П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.

П(С)БУ 28 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 28 «Уменьшение полезности активов», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 24.12.2004 г. № 817.

Приказ № 1176 — приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении Изменений к некоторым нормативно-правовым актам Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету» от 11.12.2006 г. № 1176.

Методрекомендации № 1315 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету биологических активов, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 29.12.2006 г. № 1315.

Методрекомендации № 132 — Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденные приказом Министерства аграрной политики Украины от 18.05.2001 г. № 132.

Инструкция № 291 — Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

Инструкция № 7 — Инструкция по учету молодняка животных, птицы и животных на откорме, утвержденная приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия Украины от 15.01.97 г. № 7.

«Биолексика»

Прежде всего, поскольку в статье не обойтись без новомодных терминов, напомним их определения согласно П(С)БУ 30:

биологический актив (далее — биоактив) — животное или растение, которое в процессе биологических преобразований способно давать сельхозпродукцию и/или дополнительные биологические активы, а также приносить другим способом экономические выгоды;

расходы на месте продажи — расходы, связанные с продажей биоактивов и сельхозпродукции на активном рынке, в частности комиссионные вознаграждения продавцам, брокерам, непрямые налоги, которые уплачиваются при реализации продукции;

текущие биоактивы — биоактивы, способные давать сельхозпродукцию и/или дополнительные биоактивы, приносить другим способом экономические выгоды в течение периода, не превышающего 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме;

долгосрочные биоактивы — все биоактивы, не являющиеся текущими биоактивами;

дополнительные биоактивы — биоактивы, полученные в процессе биологических преобразований;

сельскохозяйственная продукция — актив, полученный в результате отделения от биоактива, предназначенный для продажи, переработки или внутрихозяйственного потребления;

сельскохозяйственная деятельность — процесс управления биологическими преобразованиями с целью получения сельхозпродукции и/или дополнительных биоактивов.

Взрослые лошади — не всегда основные средства

Как известно, для целей бухгалтерского учета все активы предприятия подразделяются на оборотные и необоротные. Оборотными активами являются активы, предназначенные для реализации или потребления в течение двенадцати месяцев с даты баланса (или операционного цикла, если он превышает этот срок). Активы, не подпадающие под это определение, принято считать необоротными, к которым, в частности, относятся и основные средства. Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах (далее — ОС), других необоротных материальных активах и незавершенных капитальных инвестициях в необоротные материальные активы, а также раскрытие информации о них в финансовой отчетности определяет П(С)БУ 7.

Является ли взрослое поголовье лошадей ОС? Ранее ответ на этот вопрос был однозначно утвердительным. Напомним, что к ОС согласно абзацу восьмому п. 4 П(С)БУ 7 относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставления в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он превышает год). Отсюда легко было прийти к выводу, что взрослые лошади как бухгалтерские активы, отвечающие всем указанным признакам ОС, могут быть классифицированы как объекты ОС.

Но если раньше на этом можно было поставить точку, то сегодня, несмотря на то что приведенное выше определение не изменилось, в зависимости от выполнения определенных условий взрослое поголовье лошадей в качестве актива может быть классифицировано либо как «животные» (субсчет 107 счета 10 «Основные средства», который ранее имел название «Рабочий и продуктивный скот»), либо как «долгосрочные биологические активы» (одноименный счет 16).

Это вытекает из обновленных приказом № 1176 редакций Инструкции № 291 и П(С)БУ 7. Что же это за условия?

Обратите внимание, что в Инструкции № 291, а именно в абзаце девятом характеристики счета 10, отмечается, в частности, что на субсчете 107 «Животные» ведется учет долгосрочных биоактивов, которые не связаны с сельскохозяйственной деятельностью. Уже отсюда видно, что с точки зрения учета понятие «долгосрочные биологические активы» — более широкое, чем «животные». Или, другими словами, только некоторые из животных объектов долгосрочных биологических активов могут быть учтены на субсчете 107 «Животные». Какие же? — «Которые не связаны с сельскохозяйственной деятельностью».

Об этом же говорится и в пункте 2.2 Методрекомендаций № 1315: биологический актив признается объектом ОС, если он используется в другой деятельности, чем сельскохозяйственная, и ожидаемый срок его использования более одного года (или операционного цикла, если он дольше года).

В этом контексте следует отметить измененный пункт 3 П(С)БУ 7, устанавливающий, что П(С)БУ 7 не распространяется, в частности, на операции с биоактивами, которые связаны с сельскохозяйственной деятельностью и оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, особенности учета которых определяются другими положениями (стандартами) бухгалтерского учета (излишне говорить, что в таких случаях в первую очередь надо руководствоваться П(С)БУ 30).

В приведенной выше исключающей норме пункта 3 П(С)БУ 7 акцентируем внимание на двух моментах: на сфере деятельности, к которой относится биоактив, и на методе оценки стоимости этого биоактива. Очевидно, что П(С)БУ 7 не действует в отношении долгосрочных биоактивов, во-первых, связанных с сельхоздеятельностью и, во-вторых, лишь при условии оценки их по справедливой стоимости.

Применение П(С)БУ 7 к долгосрочным биоактивам, не учитываемым как ОС

Отметим, что метод оценки стоимости биоактива (по справедливой или по первоначальной стоимости) имеет принципиальное значение для бухгалтерского учета биологических активов животноводства (как долгосрочных, так и текущих).

Пунктами 7, 11 и 22 П(С)БУ 30 установлены соответствующие случаи применения П(С)БУ 7 к операциям, связанным с бухгалтерским учетом долгосрочных биологических активов.

Приобретенный (полученный) биологический актив зачисляется на баланс предприятия по первоначальной стоимости, которая определяется в соответствии с П(С)БУ 7 (для долгосрочных биоактивов) или пунктом 7 П(С)БУ 9 (для текущих биоактивов) в составе расходов, фактически понесенных предприятием для их приобретения.

Долгосрочные биоактивы, справедливую стоимость которых на дату баланса достоверно определить невозможно, признаются и отражаются по первоначальной стоимости с учетом суммы их износа и потерь от уменьшения полезности. Такая оценка применяется до периода, в котором становится возможным определить справедливую стоимость долгосрочных биоактивов. Оценка и амортизация таких долгосрочных биологических активов осуществляются в соответствии с П(С)БУ 7 и П(С)БУ 28 (абзац первый пункта 11).

Сумма дооценки и уценки на дату баланса балансовой стоимости долгосрочных биоактивов, которые оцениваются в соответствии с упомянутым выше пунктом 11 П(С)БУ 30, а также финансовый результат от выбытия таких долгосрочных биоактивов определяются и отражаются в порядке, установленном П(С)БУ 7 (пункт 22).

Подводя итог, еще раз заметим, что применение П(С)БУ 7 к долгосрочным биоактивамрегламентировано в случаях, если зачисление их на баланс осуществляется по первоначальной стоимости.

Когда справедливая стоимость биоактивов используется для определения их первоначальной стоимости

Способ получения предприятием биоактивов (как долгосрочных, так и текущих) предопределяет порядок определения их первоначальной стоимости, и, в частности, для некоторых способов получения биоактивов установлено, что в качестве величины их первоначальной стоимости принимается оценка их по справедливой стоимости.

Например, справедливая стоимость с учетом расходов, непосредственно связанных с доведением биоактивов до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях, принимается как первоначальная стоимость биоактива в случаях:

бесплатного получения;

— получения в качестве взноса в уставный капитал предприятия (признается в величине, согласованной учредителями (участниками) предприятия).

При переводе биоактивов из состава текущих в состав долгосрочных за первоначальную стоимость принимается справедливая стоимость, уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи, определенная на дату перевода.

При осуществлении с биоактивами бартерных (товарообменных) операций:

— первоначальной стоимостью биоактива, полученного в обмен на подобный, является справедливая стоимость переданного биоактива (заметим, что в этом случае не предусмотрено никаких уменьшаюших факторов);

— первоначальной стоимостью биоактива, приобретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный, является справедливая стоимость переданного биоактива, увеличенная (уменьшенная) на сумму денежных средств или их эквивалентов, подлежащих уплате (получению) по обменной операции.

Что касается определения самой справедливой стоимости, то пунктом 13 П(С)БУ 30, в частности, установлено, что определение справедливой стоимости биоактивов основывается на ценах активного рынка. При наличии нескольких активных рынков биоактивов их оценка основывается на данных того рынка, на котором предприятие предусматривает продавать биологические активы.

При отсутствии активного рынка определение справедливой стоимости осуществляется по:

— последней рыночной цене операции с такими активами (при условии отсутствия существенных отрицательных изменений в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует предприятие);

— рыночным ценам на подобные активы, скорректированным с учетом индивидуальных характеристик, особенностей или степени завершенности биологических преобразований актива, для которого определяется справедливая стоимость;

— дополнительным показателям, характеризующим уровень цен на биологические активы.

При этом в пункте 5.5 Методрекомендаций № 1315 отмечается, в частности, что биологический актив может быть оценен по стоимости сельхозпродукции или другой продукции, которая может быть получена при прекращении процессов его жизнедеятельности (крупный рогатый скот, свиньи могут оцениваться по стоимости мясопродуктов).

В случае отсутствия информации о рыночных ценах на биологические активы справедливая стоимость определяется по нынешней стоимости будущих чистых денежных поступлений от актива, исчисленной в соответствии с П(С)БУ 28.

Нюансы начисления амортизации

Акцентируем внимание на том, что согласно п. 11 П(С)БУ 30 и п. 5.9 Методрекомендаций № 1315 амортизация начисляется только на долгосрочные биоактивы, справедливую стоимость которых определить невозможно. Лишь при условии оценки таких активов по первоначальной стоимости согласно П(С)БУ 7 следует, что:

— объектом амортизации является стоимость объекта основных средств (в данном случае — взрослых лошадей);

— начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который устанавливается предприятием самостоятельно при зачислении такого объекта на баланс;

— начисление амортизации осуществляется ежемесячно по одному из приведенных в П(С)БУ 7 методов;

— метод амортизации объекта избирается предприятием самостоятельно с учетом ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования;

— на дату годового баланса предприятие должно оценивать, существуют ли признаки возможного уменьшения полезности активов, руководствуясь П(С)БУ 28.

Если биологические активы, связанные с сельхоздеятельностью, оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, на операции с которыми, как уже отмечалось ранее, П(С)БУ 7 не распространяется, то оснований для их амортизации нет.

Бухучет долгосрочных биоактивов животноводства

Применение разных методов оценкидолгосрочных биоактивов животноводства (по первоначальной стоимости в соответствии с П(С)БУ 7 или первоначальной стоимости исходя из справедливой (рыночной) стоимости) предопределяет особенности их отражения в бухгалтерском учете.

К счету 16 «Долгосрочные биологические активы» предусмотрены два «животноводческих» субсчета:

163 «Долгосрочные активы животноводства, которые оценены по справедливой стоимости»;

164 «Долгосрочные активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости».

На субсчете 163 ведется учет наличия и движения долгосрочных биоактивов животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи.

На субсчете 164 ведется учет наличия и движения долгосрочных биоактивов животноводства, справедливую стоимость которых достоверно определить невозможно, в результате чего их оценка осуществлена в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета 7 «Основные средства» и 28 «Уменьшение полезности активов».

Говоря об учете, естественно нельзя обойти вниманием порядок отражения долгосрочных биоактивов в Балансе. Согласно п.п. 16.1 П(С)БУ 2, в статье «Долгосрочные биологические активы» отражается стоимость долгосрочных биоактивов, учет которых ведется согласно П(С)БУ 30. В этой статье отражаются:

— по строке 035 — справедливая (первоначальная, переоцененная) стоимость;

— по строке 036 — сумма накопленной амортизации (в скобках);

— по строке 037 — остаточная стоимость долгосрочных биоактивов.

В итог Баланса включается справедливая или остаточная стоимость, которая равна разнице между первоначальной (переоцененной) стоимостью и суммой накопленной амортизации.

Независимо от метода оценки, аналитический учет долгосрочных биологических активов ведется по видам (группам) таких активов. Кроме того, как отмечается в пп. 25.1.1 и 25.1.2 П(С)БУ 30, в Примечаниях к финансовой отчетности долгосрочные биоактивы должны отражаться с делением на две группы: рабочий скот и продуктивный скот, что, естественно, обусловливает необходимость накопления соответствующей учетной информации в таком разрезе.

Но это, как говорится, еще «цветочки». Обращаем внимание на целый ряд требований пунктов 24 — 30 П(С)БУ 30 о раскрытии в Примечаниях к финансовой отчетности информации о биологических активах. Не останавливаясь на пересказе норм этих пунктов, обобщенно заметим, что такая информация должна быть разносторонней и довольно детальной. Например: о стоимости на начало и конец отчетного года, об объемах производства сельхозпродукции, о методах и предположениях при определении справедливой стоимости, о биоактивах в залоге, о заключенных договорах и т. д., еще о многих характеризующих показателях.

Как установлено п. 10 П(С)БУ 30, биологические активы отражаются на дату промежуточного и годового баланса по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи. Обращаем внимание, что эта норма имеет общий характер и распространяется на все биоактивы: долгосрочные, текущие и дополнительные.

Отметим, что в приложении 2 к Методрекомендациям № 1315 приведена корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций с биологическими активами, в том числе по учету изменений стоимости биоактивов на дату баланса. К сожалению, там, по нашему мнению, допущена ошибка. Мы не можем согласиться с применением счета 94 в случаях увеличения оценки переведенного долгосрочного биоактива. Учитывая суть операции, этот счет (по дебету его в корреспонденции с кредитом субсчета 163) уместно использовать при обратной ситуации, т. е. для случаев отражения уменьшения оценки переведенного долгосрочного биоактива при его переоценке.

Учет молодняка как текущих биоактивов животноводства

Биоактивы, и в частности, животные, не соответствующие критериям, установленным для долгосрочных биоактивов, подлежат учету в составе текущих биоактивов в качестве запасов. Согласно Инструкции № 291, на обновленном счете 21 «Текущие биологические активы» ведется учет и обобщение информации о наличии и движении текущих биологических активов животноводства, в частности животных, находящихся на выращивании и откорме, птицы, зверей, кролей, семей пчел, а также скота, выбракованного из основного стада и реализованного без постановки на откорм, животных, принятых от населения для реализации. По дебету счета 21 отражается поступление (приходование) приплода молодняка продуктивного и рабочего скота, скота, выбракованного из основного стада для последующего откорма или реализации без откорма, прирост живой массы молодняка животных, по кредиту — выбытие текущих биологических активов в результате передачи на переработку, продажи, бесплатной передачи и тому подобное.

Аналитический учет ведется по видам (группам) текущих активов животноводства.

Особенности оценкибиоактивов животноводства (по первоначальной стоимости на уровне понесенных расходов или исходя из справедливой (рыночной) стоимости) влияют и на порядок их бухгалтерского учета. К счету 21 предусмотрено два «животноводческих» субсчета:

— 212 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по справедливой стоимости». На данном субсчете учитываются текущие биологические активы животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи;

— 213 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости». Здесь учитываются текущие биологические активы животноводства, справедливую стоимость которых невозможно определить, вследствие чего их оценка осуществлена согласно П(С)БУ 9.

По статье «Текущие биологические активы» Баланса (строка 110) отражается стоимость текущих биоактивов животноводства (взрослые животные на откорме, выбракованные из основного стада для реализации, молодняк животных на выращивании и откорме) в оценке по справедливой или первоначальной стоимости.

Все сказанное ранее, при освещении вопросов учета долгосрочных биоактивов о требованиях пунктов 24 — 30 П(С)БУ 30 в отношении раскрытия в Примечаниях к финансовой отчетности информации о биологических активах, относится и к текущим. Не повторяясь, приведем лишь одно из них. Подпунктами 25.2.1. 25.2.2 и 25.2.3 п. 2.5 П(С)БУ 30 установлено, что информация о текущих биоактивах должна раскрываться в Примечаниях к финансовой отчетности с делением на три группы:

— животные на выращивании и откорме;

— биологические активы в состоянии биологических преобразований (кроме животных на выращивании и откорме);

— другие текущие биологические активы.

Без сомнения, для раскрытия всей требуемой разносторонней информации необходима организация сельхозпредприятиями соответствующего аналитического учета.

Кстати заметим, что дополнительные биоактивы (в коневодстве это приплод) согласно п. 9 П(С)БУ 30 при первоначальном признании оцениваются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи. Первоначальное признание дополнительных биоактивов отражается в том отчетном периоде, в котором они отделены от биологического актива.

Примеры биологических активов как объектов учета, наименований сельхозпродукции и дополнительных биоактивов приведены в приложении № 1 к Методрекомендациям № 1315.

Пунктом 3.3 П(С)БУ 9 установлено, что нормы последнего не распространяются на текущие биологические активы, если они оцениваются по справедливой стоимости. Наряду с этим отметим, что по первоначальной стоимости в соответствии с П(С)БУ 9 осуществляется оценка текущих биоактивов в случаях:

— приобретения;

— невозможности достоверно определить справедливую стоимость на дату баланса (такой подход применяется до периода, в котором становится возможным определить справедливую стоимость текущих биоактивов (пункт 7 и абзац второй пункта 11 П(С)БУ 30).

Следовательно, оценка как долгосрочных, так и текущих биоактивов по первоначальной стоимости в соответствии с нормами П(С)БУ 7 и П(С)БУ 9 носит лишь временный характер, т. е. действует до определенного периода. Как ранее уже сказано, биоактивы должны отражаться на дату промежуточного и годового баланса по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи.

Порядок оценки согласно Инструкции № 7 не соответствует П(С)БУ 30

Инструкцией № 7 сегодня руководствоваться можно лишь отчасти. Напомним, что согласно Инструкции № 7 оприходование приплода лошадей следует проводить в такой оценке:

— жеребят рабочих лошадей — по плановой (в конце года — по фактической) себестоимости 60 дней содержания взрослых лошадей;

— жеребят племенных лошадей — по плановой себестоимости 1 головы приплода (в конце года — по фактической), которая состоит из расходов на основное стадо без стоимости побочной продукции.

Очевидно, что подобный порядок оценки приплода не соответствует требованиям П(С)БУ 30 оценивать приплод как дополнительные биоактивы по справедливой стоимости.

Несоответствие с П(С)БУ 30 имеет место и в порядке оценки животных при переводе их в основное стадо и на откорм после потери производственного назначения. Так, в п. 2.2 Инструкции № 7 отмечается, что:

— жеребцы, кобылы и мерины переводятся в основное стадо по плановой себестоимости содержания, исчисленной исходя из количества кормо-дней пребывания в группе после отлучения от маток, а молодняк рождения прошлого года — по стоимости на начало года и плановых затрат текущего года, исчисленных по количеству кормо-дней. В конце года корректируют до уровня фактических расходов;

— животные основного стада переводятся на откорм по балансовой стоимости.

Следовательно, руководствоваться Инструкцией № 7 в части оценки животных, подпадающих под определение биоактивов, по нашему мнению, неуместно.

Что же касается аналитического учета животных и документального оформления операций по их поступлению и выбытию, то использование Инструкции № 7, по нашему мнению, вполне правомерно. К тому же п. 1.4 Методрекомендаций № 1315 установлено, что поступление, перемещение и выбытие биологических активов на предприятии оформляются соответствующими первичными и сводными учетными документами, типовые формы которых утверждаются Госкомстатистики Украины и другими центральными органами исполнительной власти.

Если предприятие использует для оформления хозяйственных операций формы первичных и сводных учетных документов, которые не утверждены органами государственной власти, эти документы должны иметь такие обязательные реквизиты:

— название документа (формы);

— дату и место составления;

— название предприятия, от имени которого составлен документ;

— содержание и объем хозяйственной операции и единицу ее измерения;

— должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;

— личную подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции.

Доходы, расходы и финансовые результаты

Доходы (расходы) от первоначального признания биоактивов, полученных в результате сельхоздеятельности в течение отчетного (календарного) года, определяются как разница между стоимостью биологических активов, оцененных в порядке, предусмотренном п. 9 и 12 П(С)БУ 30, и расходами, связанными с биологическими преобразованиями. Причем п. 7.3 Методрекомендаций № 1315 говорит об этом еще конкретнее: такие доходы (расходы) определяются по каждому объекту учета биологических активов. Отсюда следует, что на счетах учета производства должно быть обеспечено соответствие между расходами, связанными с биологическими преобразованиями, и стоимостью полученных биологических активов и сельскохозяйственной продукции по отдельным видам биологических активов и/или их группам.

Расходы, связанные с биологическими преобразованиями биологических активов, признаются расходами основной деятельности. Учет расходов ведется по отдельным объектам учета расходов (отдельным видам биоактивов и/или их групп) в соответствии с П(С)БУ 16. С этой целью в коневодстве могут быть использованы и Методрекомендации № 132, пунктами 9.19 и 9.20 которых установлено, в частности, следующее:

— расходы на содержание основного стада племенных лошадей (без стоимости навоза по установленной оценке, другой продукции по реализационным ценам и стоимости выполненных работ, оцененных по нормативной или плановой себестоимости рабочего дня рабочих лошадей), составляют себестоимость приплода на момент отлучения;

— себестоимость приплода рабочих лошадей определяется согласно п. 7.10 и исчисляется по стоимости 60 кормо-дней содержания одной головы взрослой рабочей лошади. Себестоимость одного рабочего дня определяется делением общей суммы расходов на содержание рабочих лошадей (без стоимости приплода, навоза и другой побочной продукции) на количество отработанных рабочих дней (без дней работы на самообслуживании);

— годовые расходы на выращивание молодняка лошадей (без стоимости побочной продукции) присоединяются к балансовой стоимости молодняка в группе на начало года и поступившего в текущем году, включая приплод;

— себестоимость молодняка коней, переведенного в основное стадо, реализованного и оставленного на конец года для последующего выращивания, определяется прибавлением к его стоимости на начало года, в момент приобретения или отлучения от маток, расходов на содержание жеребят в отчетном году, исчисленных по количеству кормо-дней и средней их себестоимостью.

Отметим, что Инструкцией № 291 предусмотрен порядок отдельного учета таких доходов (расходов).

На субсчете 710 «Доход от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости» обобщается информация о доходах от первоначального признания и изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости, в частности, доход от первоначального признания сельхозпродукции и биологических активов, и от изменения справедливой стоимости биологических активов, определенных согласно П(С)БУ 30.

На субсчете 940 «Расходы от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости» обобщается информация о расходах от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости, в частности расходы от первоначального признания сельхозпродукции и биологических активов и от изменения справедливой стоимости биологических активов, определенных согласно П(С)БУ 30 (то, что указанные субсчета отсутствуют в перечнях субсчетов, открываемых соответственно к счетам 71 и 94 согласно Инструкции № 291, полагаем, принципиально не важно).

Вполне понятно, что особенности определения первоначальной оценки биоактивов влечет за собой и новый порядок определения финансовых результатов.

Согласно пункту 19 П(С)БУ 30 к финансовым результатам от основной деятельности сельхозпредприятия относятся финансовые результаты от:

первоначального признания сельхозпродукции и дополнительных биологических активов;

реализации запасов — сельхозпродукции и биологических активов, оцененных по справедливой стоимости за вычетом ожидаемых расходов на месте продажи;

от изменения справедливой стоимости биологических активов на дату баланса, оцененных по справедливой стоимости за вычетом ожидаемых расходов на месте продажи.

Как видим, сегодня финансовый результат определяется не только от реализации (как ранее), но уже и от первоначального признания сельхозпродукции и биоактивов, а также от изменения их справедливой стоимости на дату баланса. Этот порядок определения финансовых результатов находит обособленное отражение и в Отчете о финансовых результатах: пунктом 21 П(С)БУ 3 установлено, в частности, что по статье «Прочие операционные доходы» (строка 060 Отчета) также включается доход от первоначального признания биоактивов и сельхозпродукции и доход от изменения стоимости биоактивов с выделением по вписываемой строке 061 дохода от первоначального признания биоактивов и сельхозпродукции, полученных в результате сельхоздеятельности.

Аналогичный порядок установлен и для отражения расходов от такого признания с выделением данных по строке 091 из строки 090 «Прочие операционные расходы» (см. пункт 24 П(С)БУ 3).

Осваиваем новую методологию учета

П(С)БУ 30 по сути можно назвать революционным. Оно коренным образом изменяет годами устоявшуюся практику и психологию бухгалтеров сельского хозяйства и переводит порядок первоначальной оценки и последующего отражения в учете стоимости биологических активов, в частности, животных на новую методологию учета, базирующуюся на применении справедливых рыночных цен, а не себестоимости.

Оценка выращиваемых в хозяйстве животных по первоначальной стоимости в соответствии с П(С)БУ 9 (попутно напомним, что согласно пункту 10 П(С)БУ 9 первоначальной стоимостью запасов, которые изготавливаются собственными силами предприятия, признается их производственная себестоимость, которая определяется П(С)БУ 16) является, можно сказать, исключением из общего правила и возможна лишь в случае, если справедливую стоимость текущих биоактивов на дату баланса достоверно определить невозможно. Но и в этом случае в конечном счете все «возвратится на круги своя», поскольку при наступлении возможности ее определения, отражению в Балансе подлежит справедливая стоимость биоактивов.

От редакции. В июне текущего года выйдет Приложение к газете «Налоги и бухгалтерский учет», в которое включена подборка нормативно-правовых актов, касающихся бухгалтерского учета биологических активов.



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (2)
Наталя
10.09.2015
А де ж дата статі?
Євген
10.09.2015
Справа вверху!! Журнал «Податки та бухгалтерський облік» №46 від 07.06.2007