1592 0

КОМАНДИРОВки В СВЕТЕ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА

15.05.11

Вступление с 1 апреля 2011 года в силу раздела III Налогового кодекса привело к некоторым изменениям в осуществлении командировок работников и формировании расходов по ним.

Чтобы прочувствовать изменения в формировании расходов при исчислении налога на прибыль, мы сравнили старые (предусмотренные Законом о налоге на прибыль) и новые (предусмотренные Налоговым кодексом) нормы.

Главное изменение — значительное повышение размеров суточных, которые работодатели могут отнести в свои расходы, не удерживая при этом налог на доходы.

Интересно и то, что с 1 апреля использовать командировочное удостоверение не надо!

Подробно обо всех этих изменениях вы можете узнать в сегодняшней Теме недели.

Введение с 2011 года Налогового кодекса многое изменило в налогообложении. Сегодня мы рассмотрим, как Налоговый кодекс повлиял на расходы, связанные со служебными командировками работников предприятия.

НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

До 2011 года расходы, связанные со служебными командировками, регламентировались:

1) постановлением № 663 — устанавливались размеры суточных расходов;

2) Инструкцией № 59 — регламентировался порядок осуществления служебных командировок как для предприятий небюджетной сферы, так и для бюджетников;

3) Законом о налоге с доходов — определялись суммы выплат работникам в связи с командировками, которые облагались/не облагались налогом с доходов (п. 9.10);

4) Законом о налоге на прибыль — предусматривалась возможность включения в состав валовых расходов командировочных расходов (п.п. 5.4.8).

С 2011 года вступил в силу НКУ и утратил силу Закон о налоге с доходов. Поэтому с 2011 года необложение/налогообложение выплат работникам при осуществлении служебных командировок регламентирует раздел IV НКУ. Особенности налогообложения сумм, излишне выданных на командировку, мы рассматривали в статье «Подотчет: основы и нюансы» // «БН», 2011, № 9, с. 19.

С 1 апреля 2011 года вступил в силу раздел ІІІ НКУ, регламентирующий уплату налога на прибыль. Поэтому с этой даты возможность включения/невключения в расходы командировочных расходов для целей исчисления налога на прибыль регламентирует именно раздел ІІІ НКУ, а не Закон о налоге на прибыль. С этого же момента утрачивает силу также постановление № 633, которым были установлены размеры суточных расходов. Взамен его во исполнение п.п. 140.1.7 НКУ Кабмин принял постановление № 98, нормы которого распространяются только на служебные командировки:

государственных служащих;

других лиц, направляемых в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных средств.

Если в отношении государственных служащих все понятно, то кого относить к предприятиям, учреждениям и организациям, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных средств, ясно не совсем. В п. 38 ст. 2 БКУ предусмотрена такая категория, как получатель бюджетных средств, коим является «субъект хозяйствования, общественная или другая организация, которая не имеет статуса бюджетного учреждения, уполномочена распорядителем бюджетных средств на осуществление мероприятий, предусмотренных бюджетной программой, и получает на их выполнение средства бюджета». Надеемся, что в скором времени появятся соответствующие разъяснения Минфина.

Учитывая вышеизложенное, на наш взгляд, нормы постановления № 98 распространяются только на вышеназванные учреждения и предприятия, а на обычных работодателей его нормы не распространяются.

Кроме того, во исполнение п. 12 постановления № 98 Минфин изложил в новой редакции Инструкцию № 59. Учитывая, что она разработана во исполнение п. 12 постановления № 98, которое, в свою очередь, касается исключительно госслужащих и бюджетников, то Новая инструкция № 59 не распространяется на обычных небюджетных работодателей.

С отменой старой редакции Инструкции № 59 для обычных работодателей аналога документа, детально описывающего порядок осуществления служебных командировок, нет. По всей видимости, законодатель вопросы регулирования направления работников в служебные командировки для обычных работодателей отдал на их откуп. Учитывая это, обычным работодателям целесообразно разработать свое положение (регламентирующий документ: приказ, распоряжение) о служебных командировках. В нем можно урегулировать все моменты нахождения работников в командировках, в том числе размеры суточных расходов в зависимости от условий питания и проживания. При разработке этого документа за основу как раз и можно взять нормы Новой инструкции № 59*, в части, не противоречащей нормам п.п. 140.1.7 НКУ, и сам п.п. 140.1.7 НКУ.

* О возможности использования Новой инструкции № 59 обычными работодателями говорится в информации, размещенной на сайте Минфина (www.minfin.gov.ua).

На наш взгляд, условия направления в командировку могут также предусматриваться и индивидуальными трудовыми договорами. А вот делать или нет положение о служебных командировках разделом коллективного договора — вопрос открытый. Нам кажется, что часть вопросов, связанных с командировками, все же следует урегулировать в колдоговоре (см. раздел «Минимальный размер суточных — «0 грн.» или больше?» на с. 60).

Что касается оплаты времени нахождения в командировке, то в расчете этих сумм ничего не изменилось. Как и ранее, время нахождения в командировке оплачивают по среднему заработку, рассчитанному исходя из выплат за последние два календарных месяца согласно Порядку № 100.

 

КОМАНДИРОВОЧНЫЕ РАСХОДЫ РАСХОДЫ ДЛЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

 

Сравнение «старых» и «новых» норм

И в Законе о налоге на прибыль, и в НКУ расходы на командировки названы расходами двойного назначения. Анализируя состав расходов, которые можно было относить в валовые согласно п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль и которые с 1 апреля 2011 года относят в расходы, учитываемые при определении объекта налогообложения, согласно п.п. 140.1.7 НКУ, видим, что они практически не изменены. Но особенности в формировании расходов для исчисления налога на прибыль есть, поэтому для наглядного сравнения ниже приведем нормы п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль и п.п. 140.1.7 НКУ.

 

Таблица 1. Учет командировочных расходов при определении объекта обложения налогом на прибыль

До 01.04.11 г.
(п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль)

С 01.04.11 г.
(п.п. 140.1.7 НКУ)

1

2

В РАСХОДЫ ВКЛЮЧАЮТСЯ ТАКИЕ КОМАНДИРОВОЧНЫЕ РАСХОДЫ

расходы на командировки физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким плательщиком налога либо являющихся членами руководящих органов плательщика налога, в пределах фактических расходов командированного лица:

1) на проезд

включая перевозку багажа

в том числе перевозку багажа, бронирование транспортных билетов

как до места командировки и назад, так и по месту командировки

(в том числе на арендованном транспорте)

2) на оплату стоимости проживания в гостиницах (мотелях),

а также включенных в такие счета расходов на питание или бытовые услуги (стирка, чистка, починка и глажка одежды, обуви или белья)

3) на наем других жилых помещений

4) на оплату телефонных счетов,

на оплату телефонных разговоров

5) на оформление загранпаспортов, разрешений на въезд (виз)

6) на обязательное страхование

Х

на страхование жизни или здоровья командированного лица или его гражданской ответственности (в случае использования транспортных средств), если согласно законам страны командировки или стран, по территории которых осуществляется транзитное движение в страну командировки, это обязательно необходимо осуществить

7) расходы на устный и письменный переводы

Х

8) прочие документально оформленные расходы, связанные с правилами въезда и нахождения в месте командировки, в том числе любые сборы и налоги, подлежащие уплате в связи с осуществлением таких расходов

9) на питание и финансирование других собственных нужд физического лица (суточные расходы), понесенные в связи с такой командировкой (документальное подтверждение не надо). Размеры приведены в табл. 2 на с. 59.

ПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ ДОКУМЕНТЫ, НА ОСНОВАНИИ КОТОРЫХ МОЖНО ФОРМИРОВАТЬ ВАЛОВЫЕ РАСХОДЫ
(С 01.04.11 Г. — РАСХОДЫ) ИЗ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ (КРОМЕ СУТОЧНЫХ)

Транспортные билеты или транспортные счета (багажные квитанции)

Х

в том числе электронные билеты при наличии посадочного талона и документа об уплате по всем видам транспорта, в том числе чартерных рейсов

Счета, полученные из гостиниц (мотелей) или от других лиц, предоставляющих услуги по размещению и проживанию физического лица

Х

в том числе бронированию мест в местах проживания

Страховые полисы и т. п.

По запросу представителя органа государственной налоговой службы плательщик налога обеспечивает за собственный счет перевод подтверждающих документов, изданных на иностранном языке

СВЯЗЬ КОМАНДИРОВКИ С ХОЗДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ

Любые командировочные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с деятельностью такого плательщика налога

Х

в частности (но не исключительно), следующих:

— приглашений принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью плательщика налога

— заключенного договора или контракта

— других документов, устанавливающих или удостоверяющих желание установить гражданско-правовые отношения

— документов, удостоверяющих участие командированного лица в переговорах, конференциях или симпозиумах, других мероприятиях, которые проводятся по тематике, совпадающей с хозяйственной деятельностью плательщика налога.

НЕ ОТНОСЯТ В ВАЛОВЫЕ РАСХОДЫ (С 01.04.11 Г. — РАСХОДЫ) ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ КОМАНДИРОВОК

1. Стоимость алкогольных напитков и табачных изделий

2. Суммы «чаевых», за исключением случаев, когда суммы таких «чаевых» включаются в счет в соответствии с законами страны пребывания, а также

3. Плату за зрелищные мероприятия

4. Наличность, израсходованную на цели, определенные пп. 5.3.1 и 5.4.4 Закона о налоге на прибыль, а также на цели, не связанные с возмещением личных расходов физлица, которое пребывает в командировке

Х

 

Как видим, среди нововведений п.п. 140.1.7 НКУ:

1) возможность отнесения в расходы стоимости бронирования транспортных билетов. До 01.04.11 г. такие расходы предприятия могли включать в валовые расходы как составляющую расходов на приобретение проездных билетов на основании п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль. Причем при командировках за границу расходы на предварительный заказ билетов компенсировались работнику согласно п.п. «а» п. 1.4 раздела II Инструкции № 59;

2) возможность отнесения в расходы расходов на проезд в арендованном транспорте. До 01.04.11 г. такие расходы могли возмещаться работнику только при командировках за границу и только с разрешения руководителя предприятия (п. 1.8 раздела II Инструкции № 59). А при командировках по Украине такие расходы не возмещались вообще, поскольку они не были названы в п. 1.7 раздела I Инструкции № 59;

3) изменение предельных размеров суточных;

4) некоторое изменение перечня подтверждающих документов.

 

Подтверждающие документы

Электронные билеты для расходов. В НКУ узаконены как подтверждающие электронные билеты. При этом у предприятия должны остаться:

— отрывная часть посадочного талона;

— документ об уплате (платежное поручение — при безналичной оплате, чек банкомата, квитанция платежного терминала и др. — при оплате банковской карточкой).

Кроме этого, считаем, что у предприятия также должен быть и собственно электронный билет, т. е. распечатка маршрута (маршрут/квитанция).

Обратите внимание: электронный билет, как подтверждающий документ для расходов, может быть использован при проезде всеми видами транспорта.

Возможность возмещения работнику стоимости проезда на основании электронных билетов предусмотрена и до 1 апреля 2011 года также на основании посадочного талона, распечатки маршрута и при наличии расчетных документов (см., например, письмо МФУ от 25.05.10 г. № 31-18030-07-21/12414 // «БН», 2010, № 28, с. 9).

Документы для бронирования проживания. Кроме того, абзацем вторым п.п. 140.1.7 НКУ расходы по командировкам формируются на основании счетов, полученных от субъектов, предоставляющих услуги по размещению и проживанию физлиц, в том числе бронированию мест в местах проживания.

До 01.04.11 г., когда действовал Закон о налоге на прибыль, на наш взгляд, можно было также относить в валовые расходы стоимость бронирования в размерах, определенных Инструкцией № 59, — не более 50 % стоимости проживания за одни сутки (п. 1.6 раздела I и п.п. «б» п.п. 2.1.5 раздела II Инструкции № 59). Такую же позицию занимал и Минфин (письмо от 01.04.09 г. № 31-18030-07-21/9141). Но ГНАУ была против валовых расходов, ссылаясь на то, что п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль содержит исчерпывающий перечень расходов, которые можно относить в валовые (письмо от 23.09.09 г. № 20575/7/15-0217). Теперь же, учитывая упоминание в п.п. 140.1.7 НКУ бронирования мест на проживание в командировке, считаем, что для фискальной позиции у ГНАУ нет никаких зацепок.

Командировочное удостоверение. Несмотря на то что форма командировочного удостоверения, утвержденная приказом ГНАУ от 28.07.97 г. № 260, на сегодня не отменена, использовать ее не обязательно. Это объясняется тем, что сумма суточных теперь считается не по отметкам в командировочном удостоверении, а по приказу на командировку и другим документам (подробнее см. раздел «Документы для определения суммы суточных» на с. 62).

Смета расходов. Перед поездкой в командировку работодатель должен обеспечить работника авансом. Несмотря на распространение Новой инструкции № 59 только на бюджетников, считаем, что обеспечивать работников авансом на командировку должны и обычные работодатели (для бюджетников это предусмотрено п. 5 раздела I Новой инструкции № 59). Причем ранее размер аванса определялся на основании составляемой в произвольной форме сметы расходов*. После изменений такую смету можно не составлять, а сумму выдаваемого аванса достаточно указать в приказе на командировку. В то же время ничто не запрещает обычному работодателю в этой части использовать п. 7 раздела I Новой инструкции № 59, предусматривающей ознакомление работника со сметой расходов или справкой-расчетом на выданный аванс, составленные в произвольной форме. Зафиксируйте это в положении (распорядительном документе) о служебных командировках.

* Пример ее составления см. в Шпаргалке бухгалтера «Командировки в пределах Украины» // «БН», 2010, № 18, с. 23.

 

Связь командировки с деятельностью предприятия

В абз. четырнадцатом п.п. 140.1.7 НКУ приведен тот же перечень документов, которые подтверждают связь командировки с деятельностью предприятия, что и в п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль. Но при этом в отношении указанных документов сделано уточнение, что их перечень не исчерпывающий. Кроме того, командированное лицо может подтверждать документами свое участие не только в переговорах, конференциях или симпозиумах, но и в других мероприятиях, проводимых по тематике хоздеятельности предприятия.

И еще. Командировочные расходы включаются в состав расходов для налога на прибыль в зависимости от того, кем работает командированный работник:

1) в состав общепроизводственных расходов — расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и пр. (п.п. 138.10.1 НКУ);

2) в состав административных расходов — расходы на служебные командировки аппарата управления предприятием (п.п. «б» п.п. 138.10.2 НКУ);

3) в состав расходов на сбыт — расходы на служебные командировки работников, занятых сбытом (п.п. «ґ» п.п. 138.10.3 НКУ).

 

СУТОЧНЫЕ

 

Сравнение «старых» и «новых» норм

В связи с принятием НКУ относительно командировочных расходов самые значительные изменения коснулись суточных расходов. Для наглядности сравним нормы п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль и п.п. 140.1.7 НКУ.

Итак, п.п. 140.1.7 НКУ в отношении суточных значительно изменил их размер, которые можно включать в расходы при исчислении налога на прибыль, нет ссылки на командировочное удостоверение при определении суммы суточных.

 

Таблица 2. Суточные (сравнение п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль и п.п. 140.1.7 НКУ)

До 01.04.11 г.
(п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль)

С 01.04.11 г.
(п.п. 140.1.7 НКУ)

1

2

РАЗМЕРЫ СУТОЧНЫХ

1. При исчислении объекта налогообложения для налога на прибыль как расходы двойного назначения учитываются расходы на питание и финансирование других собственных нужд физического лица — суточные расходы, понесенные в связи с такой командировкой (документального подтверждения не требуется)

за каждый полный день командировки, включая день отъезда и приезда в размерах, определенных постановлением № 663. Предельные нормы устанавливались в гривнях в единой сумме независимо от страны командировки и статуса населенных пунктов

в расчете на сутки в таких размерах:
в пределах территории Украиныне более 0,2 размера МЗП, установленной на 1 января отчетного налогового года, в расчете на сутки (в 2011 году — 188,2 грн. = 941 грн. х 0,2);
для командировок за границу — не более 0,75 размера МЗП, установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 705,75 грн. = 941 грн. х 0,75)

2. Кабмин отдельно определяет предельные нормы суточных для командировки членов экипажей судов/других транспортных средств или суммы, направляемые на питание таких членов экипажей вместо суточных, если такие суда (другие транспортные средства):
— осуществляют коммерческую, промышленную, научно-поисковую или рыболовецкую деятельность за пределами территориальных вод Украины;
— выполняют международные рейсы для осуществления навигационной деятельности или перевозки пассажиров или грузов за плату за пределами воздушной или таможенной границы Украины;
— используются для проведения аварийно-спасательных и поисково-спасательных работ за пределами таможенной границы или территориальных вод Украины

До 01.04.11 г. было определено постановлением КМУ «О предельных нормах суточных расходов и сумм, которые направляются на питание (вместо суточных) членов экипажей судов (других транспортных средств), осуществляющих деятельность за пределами воздушной или таможенный границы или территориального моря (вод) Украины» от 04.01.99 г. № 3

С 01.04.11 г. определено постановлением КМУ «О предельных нормах суточных расходов для командировки членов экипажей судов, других транспортных средств и суммах, направляемых на их питание вместо суточных расходов» от 02.02.11 г. № 73

3. Суммы и состав расходов на командировку государственных служащих, а также других лиц, направляемых в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, полностью или частично содержащимися (финансируемыми) за счет бюджетных средств, определяются Кабмином.

Сумма суточных для таких категорий физических лиц не может превышать сумму, установленную абз. вторым п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль для других командированных лиц. Собственник или уполномоченное им лицо может устанавливать дополнительные ограничения по суммам и целям использования денежных средств, предоставленных на командировку

Сумма суточных для таких категорий физических лиц не может превышать сумму, установленную абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ (указано выше — 0,2 и 0,75 от МЗП)

Было предусмотрено в постановлении № 663

Во исполнение данной нормы принято постановление № 98, действующее с 01.04.11 г.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ СУММЫ СУТОЧНЫХ, ВЫПЛАЧИВАЕМЫХ РАБОТНИКАМ

Сумма суточных определяется в случае командировки:

1) в пределах Украины и стран,

с которыми не установлен или упрощен пограничный контроль

въезд граждан Украины на территорию которых не требует наличия визы (разрешения на въезд),

— согласно отметкам командирующей и принимающей стороны на командировочном удостоверении, форма которого утверждается центральным налоговым органом (форма была утверждена приказом ГНАУ от 28.07.97 г. № 260)

— согласно приказу о командировке и соответствующим первичным документам

2) за пределы Украины в страны,

с которыми установлен полный пограничный таможенный контроль, — согласно отметкам органов пограничного контроля в паспорте или заменяющем его документе

въезд граждан Украины на территорию которых осуществляется при наличии визы (разрешения на въезд), — согласно:
— приказу о командировке;
— отметкам уполномоченного служебного лица Госпогранслужбы Украины в загранпаспорте или заменяющем его документе

НЕТ РАСХОДОВ ПО СУТОЧНЫМ

При отсутствии указанных отметок сумма суточных не включается в валовые расходы налогоплательщика

При отсутствии указанных соответствующих подтверждающих документов, приказа или отметок уполномоченного служебного лица Госпогранслужбы Украины в паспорте или заменяющем его документе сумма суточных не включается в состав расходов плательщика налога

 

Включение суточных в расходы

До 01.04.11 г. размер суточных, которые можно было включать в валовые расходы и не облагать НДФЛ, предусматривался постановлением № 663. Так, по командировкам по Украине они составляли 30 грн. или 24 — 18 — 12 грн. (при одноразовом — двухразовом — трехразовом питании соответственно).

С 1 апреля 2011 года абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ размеры суточных, которые можно включать в расходы, повышены в несколько раз. Так, в 2011 году в расходы для налога на прибыль можно включать суточные за одни сутки в размере:

— в пределах территории Украины — не более 188,2 грн. (941 грн. х 0,2);

— для командировок за границу — не более 705,75 грн. (941 грн. х 0,75).

К сожалению, в НКУ при определении размера суточных законодателями допущен ляп — исчисление суточных привязано к показателю «мінімальної заробітної плати, що діяв для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року». Но такого показателя на сегодня в действующем законодательстве нет. Поэтому, на наш взгляд, в этом случае логично использовать размер МЗП, установленной на 1 января отчетного года (в 2011 году — это показатель МЗП, действующей в первом квартале 2011 года — 941 грн.).

 

Минимальный размер суточных — «0 грн.» или больше?

Что касается установления минимального размера суточных, то считаем, что работодатель должен это сделать. Ведь согласно ст. 121 КЗоТ суточные являются обязательной гарантией, которой работодатель обязан обеспечить работника, направленного в командировку. Не платить суточные работнику нельзя даже в ситуации, когда принимающая сторона обеспечивает работника питанием (суточные, помимо питания, финансируют другие собственные нужды физлица)!

А вот что касается определения такого минимального размера, то здесь не все однозначно. На наш взгляд, в этой ситуации необходимо учитывать нормы ст. 22 Конституции Украины, согласно которой при принятии новых законов или внесении изменений к действующие законы не допускается сужение содержания и объема существующих прав и свобод граждан. Учитывая, что до вступления в силу раздела ІІІ НКУ размер суточных устанавливался постановлением № 663 в сумме не менее 30 грн. или 24 — 18 — 12 грн. (при одноразовом — двухразовом — трехразовом питании), то, руководствуясь ст. 22 Конституции Украины, ниже таких сумм нельзя выплачивать суточные.

Кстати, у бюджетников может возникнуть ситуация, когда работники не получат суточные вообще — согласно п. 4 Новой инструкции № 59, если не издан приказ на командировку. Как же в этой ситуации с соблюдением трудового законодательства, ведь «налицо» ущемление прав работника, так как не выполняется ст. 121 КЗоТ?

В бухгалтерских кругах есть и очень положительное для работников мнение по этому поводу: минимальные размеры суточных, которые должен выплачивать работодатель небюджетной сферы, должны быть не менее размера, предусмотренного абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ для включения в расходы для налога на прибыль (в 2011 году при командировках по Украине не более 188,2 грн., для командировки за границу 705,75 грн.). Такой подход, конечно, выгоден работникам, которые находятся в командировках, но, на наш взгляд, неоднозначен. Надеемся, что в ближайшее время появятся соответствующие разъяснения Минфина и других компетентных органов.

Устанавливая размеры суточные, нам кажется, что минимальный размер следует зафиксировать в коллективном договоре. Дело в том, что ст. 7 Закона № 3356 предусмотрено, что в «коллективном договоре устанавливаются взаимные обязательства сторон по регулированию производственных, трудовых, социально-экономических отношений, в частности: <…> установление гарантий, компенсаций, льгот». В свою очередь, размер суточных — это предусмотренные ст. 121 КЗоТ гарантия и компенсация, которые возмещаются в размерах, установленных законодательством. Поскольку в настоящее время минимальный размер суточных для работников небюджетных работодателей не установлен, согласно ст. 7 Закона № 3356 такая сумма должна быть зафиксирована в колдоговоре.

 

Размер суточных в зависимости от питания

Из норм п.п. 140.1.7 НКУ для обычных работодателей не совсем понятно, надо ли уменьшать суточные, если в счета на проживание включено питание. На наш взгляд, сейчас нет прямого требования об уменьшении размера суточных в зависимости от количества и стоимости предоставленного питания, включаемого в счета на проживание, даже в случае, когда работодатель установил суточные в максимальных размерах, предусмотренных абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ. При этом вся сумма суточных и стоимость проживания с питанием согласно п.п. 140.1.7 НКУ работодатель может включить в свои расходы. Такой вывод мы делаем на основании следующего:

1) абз. первым п.п. 140.1.7 НКУ предусмотрена возможность включения в расходы включенных в счета на проживание в гостиницах (мотелях) стоимости расходов на питание;

2) абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ определен предельный размер суточных расходов, которые можно относить в расходы при исчислении налога на прибыль. Эта сумма включает в себя расходы на питание и финансирование других потребностей командированного работника. Установление конкретного размера суточных отдано на откуп работодателей (только для небюджетных!). Но не исключено, что при включении питания в счета на проживание налоговики будут против расходов по суточным в максимальной сумме, предусмотренной абз. четвертым. Однако, наш взгляд, оснований для этого действующая редакция п.п. 140.1.7 НКУ не дает;

3) в НКУ для обычных работодателей не предусмотрено какого-либо перерасчета размера суточных, когда стоимость питания включена в счет на проживание или обеспечивается принимающей стороной;

4) только для бюджетников согласно п. 2 постановления № 98 установлено уменьшение суточных при бесплатном обеспечении питанием принимающей стороной: 80 % — при однократном питании, 55 % — при двукратном, 35 % — при трехкратном. А если питание включено в счета на проживание или в проездные документы, то такие расходы командированный работник оплачивает сам за счет суточных. Обычные предприятия эту норму не применяют!

С другой стороны, расходы на питание работодатель профинансирует дважды — и в составе суточных и оплатив стоимость проживания с включенным питанием. Поэтому, если работодатель захочет уменьшить расходы, то он может сам ограничить размер суточных для своих работников, поставив размер возмещаемых суточных в зависимость от полученного питания, но не ниже минимального размера. Например, в приказе о командировочных расходах можно предусмотреть такую формулировку:

1) для уменьшения суточных на стоимость предоставленного питания — «Величина суточных расходов устанавливается в размере, предусмотренном абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ. Если в стоимость проживания включаются расходы на питание, то размер суточных уменьшается на стоимость такого питания. При этом суточные выплачиваются в размере не менее 24 грн. при одноразовом питании, 18 грн. — при двукратном питании и 12 грн. — при трехразовом питании»;

2) для уменьшения суточных в процентом соотношении — «Величина суточных расходов устанавливается в размере, предусмотренном абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ. Если в стоимость проживания включаются расходы на питание, то размер суточных уменьшается до таких размеров;

— при одноразовом питании — 80 % от размера, предусмотренного абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ;

— при двукратном питании — 60 % от размера, предусмотренного абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ;

— при трехразовом питании — 40 % от размера, предусмотренного абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ».

 

Суточные сверх норм

Конечно же, ничто не запрещает работодателю установить суточные для всех или отдельных работников в размерах, превышающих предусмотренные п.п. 140.1.7 НКУ размеры. Выплату повышенных суточных можно прописать как в отдельном положении (распорядительном документе) о командировках, так и в отдельном приказе, издаваемом при направлении конкретного работника в командировку.

Суточные в размере, не превышающем указанные в абз. четвертом п.п. 140.1.7 НКУ, с 01.04.11 г. являются необлагаемыми для целей начисления НДФЛ (п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ). А вот сумма превышения (в 2011 году — более 188,2 грн. по Украине и 705,75 грн. за границу) согласно п.п. 164.2.11 НКУ включается в общий налогооблагаемых доход, с которого работодатель должен удержать НДФЛ (признак дохода в ф. № 1ДФ «188»). Так советуют налоговики в ЕБНЗ. Но эту сумму можно рассматривать и как предоставленное дополнительное благо согласно п.п. 164.2.17 НКУ (признак в ф. № 1ДФ «126»).

Установленные абз. четвертым п.п. 140.1.7 НКУ размеры суточных являются предельными размерами, которые можно включить в расходы предприятия и с которых не надо удерживать НДФЛ.

Чтобы урегулировать все эти вопросы, на наш взгляд, работодателю стоит издать отдельный приказ (распоряжение) руководителя или разработать отдельное положение о командировках работников, в которых обязательно прописать размеры минимального и предельного размеров суточных.

 

Документы для определения суммы суточных

С 01.04.11 г. для подсчета количества дней, за которые командированному работнику необходимо выплатить суточные, не надо использовать командировочное удостоверение. В абз. одиннадцатом п.п. 140.1.7 НКУ, который является аналогом абз. тринадцатого п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль, суточные считают не по отметкам в командировочном удостоверении, а согласно данным приказа о командировке и соответствующим первичным документам. Такими документами могут быть транспортные билеты, подтверждающие даты отправления в командировку и прибытия из нее, а при въезде на территорию стран с визовым режимом — загранпаспорт (заменяющий его документ) с отметкам пограничников (заметьте, что такие отметки в паспорт вносят по просьбе физического лица).

Сама форма командировочного удостоверения, утвержденная приказом ГНАУ от 28.07.97 г. № 260, на сегодня не отменена. Но несмотря на это его использовать теперь не обязательно.

А вот Журнал регистрации удостоверений о командировках, который был приведен в приложении к старой Инструкции № 59, отменен. Вместо него в приложении к Новой инструкции № 59 приведен Журнал регистрации командировок, которые обязаны вести бюджетники. Журнал регистрации командировок является аналогом отмененного Журнала регистрации удостоверений о командировках за исключением шестой графы «Дата й номер посвідчення про відрядження », которая отсутствует в новом журнале. Обычные работодатели могут завести такой журнал для удобства фиксирования командировок.

Как видим, согласно НКУ теперь приказу о командировке отведено важное место. Поэтому, если в приказе о командировке, составленном перед командировкой, плановый период отличается от фактического, что влечет изменение размера суточных, считаем необходимым составить после возвращения из командировки приказ о выплате суточных.

 

Переходящие командировки: март — апрель

Если работник был направлен в командировку до 1 апреля 2011 года, а возвращается из нее после этой даты, на наш взгляд, за дни командировки до 01.04.11 г. следует начислять суточные в размерах, определенных постановлением № 663, а за дни командировки с 1 апреля следует рассчитать суточные исходя из новых размеров суточных, предусмотренных п.п. 140.1.7 НКУ.

Кроме того, поскольку в расходы для налога на прибыль расходы по командировкам, заканчивающимся после 01.04.11 г., будут включены после этой даты, то, оценивая возможность включения/невключения их в состав расходов, следует ориентироваться на новые правила, предусмотренные п.п. 140.1.7 НКУ.

При формировании расходов по командировочным расходам обратите внимание, что с 01.04.11 г. согласно п.п. 139.1.12 НКУ предприятия — плательщики налога на прибыль не могут включить в состав своих расходов расходы, понесенные в связи с приобретением у ФЛП, уплачивающих единый налог, товаров (работ, услуг), других материальных и нематериальных активов. Это ограничение следует учитывать также и при включении расходов на служебные командировки в состав расходов (перевозка, проживание, перевод документов, питание и пр.). Аналогичное разъяснение содержится также в ЕБНЗ.

Кстати, можно ограничить работу с единоналожниками при формировании командировочных расходов, прописав такой запрет в положении (регламентирующем документе) о служебных командировках.

В заключение отметим, что согласно п.п. «б» п.п. 268.2.2 НКУ лица, прибывшие в командировку, не являются плательщиками туристического сбора*.

* Поскольку командировочное удостоверение сейчас не применяется, для подтверждения факта нахождения в командировке рекомендуем предоставить копию приказа о направлении в командировку.

Как видим, несмотря на схожесть отмененного п.п. 5.4.8 Закона о налоге на прибыль и нового п.п. 140.1.7 НКУ, вопросы о применении новых норм есть и необходимы разъяснения компетентных органов на этот счет.

 

Документы и сокращения Темы

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.

КЗоТ — Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.

БКУ — Бюджетный кодекс Украины от 08.07.10 г. № 2456-VI.

Закон о налоге с доходов Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.03 г. № 889-IV.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон № 3356 — Закон Украины «О коллективных договорах и соглашениях» от 01.07.93 г. № 3356-XII.

Постановление № 633 — постановление КМУ «О нормах возмещения затрат на командировки в пределах Украины и за границу» от 23.04.99 г. № 663.

Постановление № 98 — постановление КМУ «О суммах и составе расходов на командировку государственных служащих, а также других лиц, направляемых в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, полностью или частично содержащимися (финансируемыми) за счет бюджетных средств» от 02.02.11 г. № 98.

Порядок № 100 — Порядок исчисления средней заработной платы, утвержденный постановлением КМУ от 08.02.95 г. № 100.

Инструкция № 59 — Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу в редакции приказа Минфина от 13.03.98 г. № 59.

Новая инструкция № 59 — Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу в редакции приказа Минфина от 17.03.11 г. № 362.

ЕБНЗ Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНАУ: www.sta.gov.ua

МЗП — минимальная заработная плата.

НДФЛ — налог на доходы физических лиц. 



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (0)