Отчитываемся о командировочных расходах

Прежде всего напомним, что приказом № 996 утверждены:

— Форма Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — Отчет);

—Порядок составления Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — Порядок № 996).

Согласно п. 5 Порядка № 996 после возвращения из командировки работник заполняет все графы Отчета, кроме:

— «Звіт перевірено», «Залишок унесений (перевитрата видана) у сумі за касовим ордером», бухгалтерских проводок, расчета суммы удержанного налога за несвоевременно возвращенные потраченные средства на командировку или под отчет, которые заполняются лицом, предоставившим такие средства (это, как правило, бухгалтер, кассир или другое лицо, на которое возложена обязанность выполнения указанных функций);

—«Звіт затверджено», котораяподписывается руководителем (налоговым агентом).

С Отчетом предоставляются документы (в оригинале), подтверждающие стоимость произведенных расходов, а также возвращается сумма излишне израсходованных средств (при наличии).

В случае если работник в командировке потратил собственные средства на покупку товаров (услуг) для нужд учреждения, то по таким средствам он также должен отчитаться. На основании такого Отчета, а также документов, подтверждающих расходы, работнику возместят понесенные им расходы. Ни о каком «взаимозачете» потраченных собственных средств и не израсходованных средств на командировку не может быть и речи. Эти расходы имеют разную суть и проводятся по разным КЭКР.

В случае если работник после возвращения из командировки не может по уважительным причинам лично сдать Отчет и вернуть остаток неиспользованных средств, выданных ему на командировку, то он может передать их в бухгалтерию через другое материально ответственное лицо на основании должным образом оформленной доверенности. Такие разъяснения даны в Единой базе налоговых знаний, размещенной на официальном сайте ГНСУ (www.sts.gov.ua). При этом сроки подачи Отчета остаются прежними. На них мы подробно остановимся далее.

Сроки предоставления Отчета установлены п.п. 170.9.2 и п.п. 170.9.3 НКУ и зависят от формы предоставления денежных средств на командировку: наличными или в безналичной форме. Содержание этих норм ГНСУ напомнила в письме от 06.02.2012 г. № 2292/6/23-50.0214, которое приведено на с. 4 этого номера. При этом ГНСУ подчеркнула, что Отчет предоставляют до окончания 5-го банковского дня, следующего за днем, в котором работник завершает командировку. Если во время служебной командировки лицо получило наличные с применением платежных карточек, в том числе с использованием личного специального платежного средства, оно подает Отчет до окончания 3-го банковского дня после завершения командировки.

Представим сроки предоставления Отчета в таблице.

Следует отметить, что предельные сроки возврата излишне израсходованных денежных средств, полученных работником на командировку, совпадают со сроками предоставления Отчета (абз. 4 п.п. 170.9.2 НКУ, п. 11 разд. II Инструкции № 59, п. 2.11 Положения № 637 и п. 2 Порядка № 996).

Согласно п. 11 разд. II Инструкции № 59, если работник получил аванс на командировку и не выехал, он должен в течение трех банковских дней со дня принятия решения об отмене поездки возвратить в кассу учреждения указанные средства. При этом нормами законодательства не предусмотрено дополнительных сроков для сдачи денежных средств в кассу, полученных в качестве аванса на командировку, в случаях, если командировка не состоялась по уважительным причинам (в том числе в случае болезни работника). То есть если работник получил аванс на командировку и не выехал, то он должен в течение трех банковских дней со дня принятия решения об отмене поездки возвратить в кассу учреждения указанные средства.

В случае несоблюдения сроков возврата излишне израсходованных денежных средств санкции могут коснуться не только работника, но и учреждения и его должностных лиц (см. таблицу). Поэтому, направляя работника в командировку, следует предупредить его о возможных последствиях несвоевременного возврата излишне израсходованных денежных средств.

К сожалению, в НКУ не указано, когда возникает налогооблагаемый доход у физического лица в случае несвоевременного возврата излишне израсходованных денежных средств. В связи с этим возможны два варианта.

Первый,который следует из п. 170.9 НКУ. Доход в виде излишне израсходованных своевременно не сданных денежных средств возникает у работника на следующий день после окончания предельного срока возврата излишне израсходованных денежных средств. Доходом признается:

— вся сумма денежных средств, выданная на командировку, — в случае несвоевременного предоставления Отчета и сдачи неиспользованных денежных средств;

— разница между суммой аванса на командировку и суммой средств, потраченных согласно Отчету, — если работник предоставил Отчет своевременно, но остаток денежных средств сверх суммы, потраченной согласно Отчету, не вернул работодателю в установленные НКУ сроки.

Второй, который следует из п. 3 Порядка № 996. Налогооблагаемый доход у работника в виде не израсходованных и своевременно не сданных денежных средств возникает в месяце подачи Отчета в случае, если работник не возвратил такие средства в течение отчетного месяца, на который приходится предельный срок подачи отчета. Следуя данному варианту, если:

а) неизрасходованные денежные средства возвращены с нарушением предельных сроков, но до конца месяца, на который приходится такой предельный срок, то доход у работника не возникает (НДФЛ не удерживается);

б) денежные средства не возвращены до конца месяца, на который приходится предельный срок возврата, то в месяце предоставления Отчетау работника возникает доход в сумме превышения над суммой, потраченной согласно Отчету. Сумма превышения подлежит обложению НДФЛ.

Представители ГНСУ в своих устных консультациях склоняются именно ко второму варианту, объясняя это тем, что в НКУ порядок определения даты возникновения дохода не прописан, а Порядок № 996 разработан в соответствии с п.п. 170.9.2 НКУ и фактически разъясняет порядок применения норм НКУ, регулирующих особенности обложения НДФЛ своевременно не возвращенных денежных средств. Со своей стороны рекомендуем все же получить индивидуальную письменную налоговую консультацию в ГНСУ по месту учета вашей организации по данному вопросу.

Сумма излишне израсходованных денежных средств, не сданная в срок, облагается НДФЛ по ставкам, определенным п. 167.1 НКУ, а именно:

— по ставке 15 % — с суммы, не превышающей 10-кратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2012 году — 10730 грн.);

— по ставке 17 % — с суммы превышения.

При этом, поскольку ставка 15 (17) % применяется к общему месячному налогооблагаемому доходу, то с предельным размером следует сравнивать общую сумму начисленного работнику его работодателем дохода за месяц.

Доход работника в виде своевременно не возращенных денежных средств является его «чистым» доходом. Для приведения такого дохода к начисленному работодателю — налоговому агенту следует применить «натуральный» коэффициент, исчисляемый в соответствии с п. 164.5 НКУ.

НДФЛ удерживается за счет любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц. В случае недостаточности суммы дохода — за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев до полной уплаты суммы налога. Если работник увольняется, то сумма налога удерживается за счет последней выплаты во время проведения окончательного расчета, а в случае недостаточности суммы такого дохода непогашенная часть налога включается в налоговое обязательство плательщика налога по результатам отчетного (налогового) года (пп. 3 — 4 Порядка № 996).

Отметим, что если аванс на командировку не выдавался, а работник подает Отчет для компенсации расходов, понесенных им за собственные средства, то объекта обложения НДФЛ не возникает, даже в случае нарушения сроков предоставления Отчета. Такие разъяснения даны в Единой базе налоговых знаний, размещенной на официальном сайте ГНСУ (www.sts.gov.ua).

Рассмотрим далее, как в бухгалтерском учете отражается факт несвоевременного возврата остатка денежных средств, полученных на командировку, и удержания налога на доходы за такое нарушение. При этом будем придерживаться второго варианта, который следует из п. 3 Порядка № 996.

Пример.Работника учреждения направили в командировку на 3 дня (24 — 26 июля 2012 г.), выдав аванс в размере 500,00 грн. Командировочные расходы составили 435,00 грн. (в том числе суточные — 90,00 грн., средства на проживание — 345,00 грн.). По возвращении из командировки работник сдал Отчет вовремя (27 июля). 31 июля истек предельный срок возврата остатка денежных средств, полученных на командировку, однако работник вернул неизрасходованные средства с опозданием (3 августа).

Рассмотрим, как в бухгалтерском учете отразится факт несвоевременного возврата остатка денежных средств, полученных на командировку, и удержания штрафа за такое нарушение (см. таблицу ).

Расчет налога на доходы, который удерживается с работника в связи с несвоевременным возвратом остатка денежных средств, которые были выданы на командировку, производится непосредственно в Отчете. Рассмотрим пример его заполнения 

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.1984 г. № 8073-X.

Порядок № 996, приказ № 996 — приказ ГНАУ «Об утверждении формы Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, и Порядка его составления» от 23.12.2010 г. № 996.

Указ № 436/95 — Указ Президента Украины «О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличных» от 12.06.95 г. № 436/95.

Инструкция № 59 — Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Минфина от 13.03.98 г. № 59.

Положение № 637 — Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением НБУ от 15.12.2004 г. № 637.