881 0

Дни отпуска приходятся на разные месяцы: учет-2011

19.03.11

Поводом для написания данной статьи стал вопрос нашего читателя.

Работник строительной организации уходит в отпуск на 18 календарных дней с 14 февраля 2011 года по 3 марта 2011 года, сумма отпускных выплачена за три дня до начала отпуска.

Как правильно отразить ее в бухгалтерском и налоговом учете, обложить единым взносом на общеобязательное государственное социальное страхование и налогом на доходы физических лиц?

ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.1984 г. № 8073-X.

Закон об отпусках — Закон Украины «Об отпусках» от 15.11.1996 г. № 504/96-ВР.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР.

Закон об оплате труда — Закон Украины «Об оплате труда» от 24.03.1995 г. № 108/95-ВР.

Закон о ЕСВ — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.

Порядок № 100 — Порядок исчисления средней заработной платы, утвержденный постановлением КМУ от 08.02.1995 г. № 100.

Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5.

Инструкция № 21-5 — Инструкция о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденная постановлением ПФУ от 27.09.2010 г. № 21-5.

 

Отпускные в налоговом учете

Суммы отпускных представляют собой оплату времени пребывания работника в ежегодном отпуске (случай сохранения средней заработной платы). Они рассчитываются исходя из размера среднедневной заработной платы согласно Порядку № 100.

Напомним, что работодатель должен выплатить работнику отпускные не позднее чем за три дня до начала отпуска (ст. 21 Закона об отпусках)1. На практике эти суммы удобно выплачивать вместе с зарплатой (авансом), но с учетом соблюдения трехдневного срока. В соответствии со ст. 23 Закона об отпусках расходы, связанные с оплатой ежегодного отпуска, осуществляются за счет средств предприятий, предназначенных на оплату труда. Согласно п.п. 2.2.12 Инструкции № 5, разработанной в соответствии с Законом об оплате труда и содержащей перечень выплат, относящихся к основной и дополнительной заработной плате, другим поощрительным и компенсационным выплатам, суммы отпускных относятся к фонду дополнительной заработной платы.

1За нарушение требований трудового законодательства на должностных лиц предприятия может быть наложен штраф согласно ст. 41 КоАП от 30 до 100 ннмдг (от 510 грн. до 1700 грн.), а одной из составляющих такого рода правонарушений как раз может стать невыплата или несвоевременная выплата отпускных.

В понимании НКУ отпускные также относятся к заработной плате, так как согласно п.п. 14.1.48 НКУ заработная плата — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма.

Следовательно, для целей обложения налогом на прибыль они включаются в валовые расходы предприятия как расходы на оплату труда физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком на основании п.п. 5.6.1 Закона о налоге на прибыль, а с 1 апреля 2011 года — на основании пп. 138.10.1 — 138.10.3 и п. 142.1 НКУ.

Поскольку, как было отмечено выше, отпускные согласно НКУ входят в понятие заработной платы, то, соответственно, они облагаются налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ2).

2 Подробнее об НДФЛ см. в газете «Строительная бухгалтерия», 2011, № 2, с. 14.

Также суммы отпускных являются объектом для начисления и удержания единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ), так как включаются в фонд оплаты труда (ч.1 ст. 7 Закона о ЕСВ; п.п. 4.3.5 Инструкции № 21-5).

ЕСВ, начисленный «сверху» на суммы отпускных, отражается в составе валовых расходов согласно п.п. 5.7.1 Закона о налоге на прибыль, а с 1 апреля 2011 года — на основании пп. 138.10.1 — 138.10.3 и 142.2 НКУ.

Если отпуск приходится на один месяц, то отпускные облагаются НДФЛ и ЕСВ в том же порядке, что и заработная плата (аванс) за этот месяц. Если же отпуск приходится на два месяца (начинается в одном, а заканчивается в следующем), то возникает вопрос, как правильно начислять и облагать «переходящие» отпускные. Как правило, рассматривается два варианта: вся сумма отпускных начисляется в месяце их выплаты (когда работник уходит в отпуск) или они начисляются частями отдельно в каждом месяце, на который приходится отпуск. Второй способ, на наш взгляд, подходит больше, поскольку согласно п.п. 1.6.1 Инструкции № 5 начисления отражаются за календарный месяц, суммы начислений за время отпусков, в отличие от порядка их фактической выплаты, распределяются пропорционально времени, приходящемуся на дни отпуска в соответствующем месяце.

Вместе с тем следует помнить, что сроки перечисления НДФЛ и ЕСВ в основном привязаны к моменту выплаты, о чем мы скажем ниже.

 

Перечисление НДФЛ и ЕСВ при выплате отпускных

Поскольку отпускные выплачиваются перед началом отпуска, то при их выплате работнику следует ориентироваться на порядок уплаты ЕСВ и НДФЛ для авансовых выплат (до окончания текущего месяца).

Так, если денежные средства для выплаты отпускных получены с текущего счета или перечисляются на картсчет работника, то одновременно с получением (перечислением) денежных средств, то есть фактически в день выплаты отпускных, необходимо перечислить:

— НДФЛ со всей суммы отпускных (п.п. 168.1.2 НКУ);

— ЕСВ в части начислений (по установленной в зависимости от класса риска производства ставке) с суммы отпускных за оба месяца (п.п. 4.3.7 Инструкции № 21-5).

ЕСВ в части удержаний (3,6 %) согласно Инструкции № 21-5 могут не уплачиваться при авансовых выплатах. Они уплачиваются не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным месяцем, а следовательно, для отпускных следующего месяца — не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, за который они начислены (пп. 4.4.2 и 4.3.6 Инструкции № 21-5).

Если отпускные выплачиваются из выручки, то в день выплаты отпускных необходимо перечислить:

— ЕСВ в части начислений (по установленной в зависимости от класса риска производства ставке) с суммы отпускных за оба месяца (п.п. 4.3.7 Инструкции № 21-5).

В течение (не позднее) банковского дня, следующего за выплатой отпускных, необходимо перечислить:

— НДФЛ со всей суммы отпускных (п.п. 168.1.4 НКУ).

ЕСВ в части удержаний можно уплатить в те же сроки, что и при получении средств для выплаты с банковского счета (пп. 4.4.2 и 4.3.6 Инструкции № 21-5).

 

Особенности обложения отпускных НДФЛ и ЕСВ

Сумма отпускных за дни, приходящиеся на каждый месяц, облагается НДФЛ по правилам, предусмотренным для заработной платы. Отметим, что с 1 января 2011 года согласно п. 167.1 НКУ применяется две ставки НДФЛ.

Так, если сумма зарплаты не превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 9410,00 грн.), то применяется ставка 15 % (абз. 1 п. 167.1 НКУ).

Если же сумма зарплаты более 9410,00 грн., то к части заработной платы, превышающей 9410 грн., применяется ставка 17 % (абз. 2 п. 167.1 НКУ).

Для целей применения ставок, предусмотренных п. 167.1 НКУ, работодатель должен суммировать все доходы работника за месяц, в том числе в виде заработной платы. При этом «переходящие» выплаты, в частности отпускные, относятся к соответствующим месяцам, за которые они начислены (абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ). При определении базы обложения НДФЛ начисленная заработная плата уменьшается на сумму ЕСВ в части удержаний (п.п. 164.6 НКУ).

Выплачивая общую сумму отпускных за оба месяца, следует обратить внимание на правила применения налоговой социальной льготы (далее — НСЛ). Напомним, что правом на НСЛ в 2011 году могут воспользоваться работники, чья заработная плата не превышает 1320,00 грн. Для одного из родителей, который содержит двоих и более детей в возрасте до 18 лет, предельный размер дохода определяется кратно количеству детей (для второго родителя — на общих основаниях). НСЛ может применяться только по одному месту работы, которое налогоплательщик определяет самостоятельно.

В соответствии с п.п. 169.4.1 НКУ доходы в виде заработной платы за период ее сохранения согласно законодательству, в том числе отпускные, с целью сравнения с предельным размером дохода, дающего право на применение НСЛ, относятся к соответствующим месяцам, за которые они начислены. Поэтому, чтобы определить, имеет ли право работник на НСЛ, отпускные нужно вначале распределить по периодам, на которые они приходятся. Затем отдельно сравнить доходы за каждый месяц с предельным размером зарплаты, при котором сохраняется право на НСЛ.

Таким образом, для расчета НДФЛ при выплате отпускных (до того как будет начислен доход за каждый месяц) применять НСЛ не следует.

Что касается обложения сумм отпускных ЕСВ, то здесь важно правильно определить доход для сравнения с максимальной величиной базы для взимания ЕСВ (15 прожиточных минимумов для трудоспособных лиц, в январе — марте 2011 года — 14115,00 грн.).

Так, при начислении и удержании ЕСВ суммы отпускных также распределяются по периодам, к которым они относятся. Затем выплаты за каждый месяц (начисленная заработная плата за отработанные дни и отпускные) отдельно сравниваются с максимальной величиной дохода для уплаты ЕСВ, действующей в период, за который осуществляется начисление отпускных. При этом, согласно п.п. 4.3.2 Инструкции № 21-5, когда работнику в отчетном месяце начислены разные виды выплат, то при определении максимальной величины базы для ЕСВ эти выплаты учитываются в такой последовательности: вначале сумма начисленной заработной платы, затем сумма вознаграждений по договорам гражданско-правового характера, а затем прибавляется сумма пособия по временной нетрудоспособности. При этом ставки ЕСВ применяются отдельно к каждому виду выплат.

 

Бухгалтерский учет сумм «переходящих» отпускных

В бухгалтерском учете суммы отпускных начисляются по кредиту субсчета 661 «Расчеты по заработной плате» в корреспонденции с дебетом субсчета 471 «Обеспечение выплат отпусков», субсчетом 23 «Производство» или счетами расходов (класса 9).

Субсчет 471 «Обеспечение выплат отпусков» используется при оплате отпусков, для которых создается резерв: ежегодных основных и дополнительных отпусков, дополнительных отпусков работникам, имеющим детей.

Отражение операций по выплате отпускных на счетах бухгалтерского учета, а также по начислению и удержанию ЕСВ и НДФЛ покажем на примере из преамбулы.

 

Пример. Кривенко С. О., работник ООО «Строитель», уходит в отпуск с 14 февраля 2011 года на 18 календарных дней. Заработная плата работника за отработанные дни февраля составила 1350,00 грн., марта — 2590,91 грн.

За три дня до начала отпуска работнику выплачена вся сумма отпускных — 1805,04 грн., в том числе за 15 дней февраля в сумме 1504,20 грн., за 3 дня марта — 300,84 грн.

Прежде всего представим расчеты ЕСВ в части начислений и удержаний, а также удержаний НДФЛ (см. табл. 1 — 3).

 

Таблица 1

Перечисляются при выплате общей суммы отпускных за февраль и март

Вид платежа

ЕСВ в части начислений

НДФЛ

Ставка

38,52 %*

15 % (17 %)**

Отпускные за февраль — 1504,20 грн.

Сумма, грн.

579,42

225,63***

Отпускные за март — 300,84 грн.

Сумма, грн.

115,88

45,13***

Всего, грн.

695,30

270,76***

Работник получит на руки: 1805,04 - 270,76 = 1534,28 грн.

* Тариф устанавливается индивидуально для каждого предприятия в зависимости от класса профессионального риска производства, условно в нашем примере возьмем данную величину.

** В нашем примере размер дохода в каждом месяце не превышает 9410,00 грн., следовательно, применяется ставка НДФЛ 15 %.

*** В данном случае мы не уменьшаем перед налогообложением доход на сумму ЕСВ в части удержаний, а сделаем вычет ЕСВ в части удержаний при налогообложении доходов за месяц.

 

Таблица 2

Начисления и удержания с заработной платы и отпускных за февраль

Вид платежа

ЕСВ в части начислений

ЕСВ в части удержаний

НДФЛ

Ставка

38,52 %*

3,6 %

15 (17 %) **

Общая сумма — 2854,2 грн.

Сумма, грн.

1099,44

102,75

412,72 ***

в том числе по зарплате за февраль (1350,00 грн.)

520,02

в том числе по отпускным за февраль (1504,20 грн.)

579,42

* Тариф устанавливается индивидуально для каждого предприятия в зависимости от класса профессионального риска производства, условно в нашем примере возьмем данную величину.

** В нашем примере размер дохода в каждом месяце не превышает 9410,00 грн., следовательно, применяется ставка НДФЛ 15 %.

*** (2854,2 - 102,75) x 0,15 = 412,72 грн.

 

Таблица 3

Начисления и удержания с заработной платы и отпускных за март

Вид платежа

ЕСВ в части начислений

ЕСВ в части удержаний

НДФЛ

Ставка

38,52 %*

3,6 %

15 (17 %) **

Общая сумма — 2891,75 грн.

Сумма, грн.

1113,90

104,10

418,15***

в том числе по зарплате за март (2590,91 грн.)

998,02

в том числе по отпускным за март (300,84 грн.)

115,88

* Тариф устанавливается индивидуально для каждого предприятия в зависимости от класса профессионального риска производства, условно в нашем примере возьмем данную величину.

** В нашем примере размер дохода в каждом месяце не превысил 9410,00 грн., следовательно, применяется ставка НДФЛ 15 %.

*** (2891,75 - 104,10) x 0,15 = 418,00 грн.

 

Таблица 4

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете «отпускных» операций

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Дебет

Кредит

Сумма, грн.

Валовые расходы, грн.

1

2

3

4

5

6

Февраль 2011 года

1

Начислены отпускные за февраль

471

661

1504,20

1504,20

2

Отпускные за март (будут начислены в следующем месяце)

300,84

3

Перечислены при выплате отпускных:

1) ЕСВ в части начислений (38,52 %)

657

311

695,30

— *

2) НДФЛ (15 %)

641

311

270,76

4

Выплачены отпускные

661

301

1534,28

5

Начислена зарплата за февраль

23

661

1350,00

1350,00

6

Отражены удержания с общей суммы зарплаты и отпускных за февраль:

ЕСВ в части удержаний (3,6 %)

661

657

102,75

НДФЛ (15 %)

661

641

412,72

7

ЕСВ в части начислений на сумму зарплаты и отпускных за февраль:

1) на зарплату (38,52 %)

23

657

520,02

520,02

2) на отпускные (38,52 %)

471

657

579,42

579,42

Март 2011 года

8

Выплачена зарплата за февраль (1350,00 + 1504,20 - 1534,28 - 102,75 - 412,72)

661

301

804,45

9

Перечисления при выплате заработной платы за февраль:

1) удержания:

 

 

 

 

ЕСВ в части удержаний (3,6 %)

657

311

102,75

НДФЛ (15 %) (412,72 - 225,63)

641

311

187,09

2) ЕСВ в части начислений (38,52 %): (1099,44 - 579,42)

657

311

520,02

10

Начислена зарплата за март **

23

661

2590,91

2590,91

11

Начислены отпускные, приходящиеся на дни марта

471

661

300,84

300,84

12

Удержания:

ЕСВ в части удержаний (3,6 %)

661

657

104,10

НДФЛ (15 %)

661

641

418,15

13

ЕСВ в части начислений на сумму зарплаты и отпускных за февраль:

1) на зарплату (38,52 %)

23

657

998,02

998,02

2) на отпускные (38,52 %)

471

657

115,88

115,88

* Право на валовые расходы возникает уже по первому событию (выплате зарплаты и уплате ЕСВ), но на практике эти расходы включаются в валовые по факту их начисления.

** До того, как начислить общий доход за март, работодатель должен выплатить не позднее 22 марта аванс (зарплату за первую половину марта), а также перечислить с этой суммы ЕСВ в части начислений и удержать и перечислить НДФЛ. Но! Чтобы не перегружать данный пример, мы не приводим операции, связанные с выплатой аванса.

 

Далее, при выплате заработной платы за март предприятие перечислит НДФЛ и ЕСВ в сумме, уменьшенной на суммы начислений и удержаний с суммы отпускных за дни марта, которые были уплачены при их выплате.

Приведенный выше порядок отражения «отпускных» операций в бухгалтерском учете, по нашему мнению, наиболее логичен. Вместе с тем возможен вариант, когда вместе с суммой «переходящих» отпускных, в текущем месяце (феврале) будет выплачена и зарплата за этот месяц. Тогда бухгалтер в текущем месяце начислит заработную плату и отпускные за февраль, а также ЕСВ в части начислений и удержаний, а также удержит НДФЛ. Причем при выплате заработной платы и отпускных целесообразно перечислить все начисления и удержания.

Что касается отпускных за дни следующего месяца (марта), то они будут начислены в следующем месяце вместе с заработной платой за отработанные дни. Однако при их выплате в текущем месяце (феврале) необходимо рассчитать и перечислить НДФЛ и ЕСВ в части начислений, вместе с тем бухгалтер может рассчитать все необходимые платежи и перечислить их вместе с ЕСВ и НДФЛ с зарплаты и отпускных за текущий месяц (февраль). Однако при расчете НДФЛ с суммы отпускных за второй месяц НСЛ не применяется, но база налогообложения может быть уменьшена на сумму ЕСВ в части удержаний, при условии, что она была удержана и перечислена.

Уже в следующем месяце (марте) в бухгалтерском учете осуществляется начисление зарплаты за этот месяц и отпускных, приходящихся на его дни. Также в учете отражаются начисления и удержания ЕСВ и НДФЛ. В дальнейшем при перечислении ЕСВ и НДФЛ (при выплате зарплаты) должны быть учтены суммы, которые были перечислены при выплате отпускных за второй месяц (март).



Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це
загрузка...
Коментарі (0)